SEGUNDO PARCIAL FPYDT. CRONOGRAMA DESARROLLADO.
ATALIBA - INTRODUCCION:
El contenido de las normas
tributarias, es una orden o mandato para que se entregue al Estado, o a quien
éste designe por ley, cierta suma de dinero, solo cuando una determinada
hipótesis legal alcance a la persona, obligándola a cumplir con tal mandato. Mientras
no ocurra la hipótesis, el mandato queda en suspenso, no incidiendo, es decir
que la incidencia queda condicionada a la ocurrencia de la hipótesis.
Así, los mandatos que contienen las
normas jurídicas solo inciden en ocasión de la ocurrencia de las hipótesis a
las que están vinculados, y solo se refieren a los comportamientos de las
personas alcanzadas por las hipótesis, es decir, encuadradas en ellas. Esta
técnica es universal al derecho y demás sistemas de normas de comportamiento,
de tipo kelseniana (dado “A”, debe ser “B”), alcanza también al derecho
tributario.
NORMAS TRIBUTARIAS:
El derecho objetivo es el conjunto
de normas jurídicas que regula la tributación, entendiéndose por tributación la
acción estatal de tributar, es decir, exigir tributos, que son una obligación
“ex lege” que tiene por objeto la transferencia de dinero de alguien sujeto a
la ley, a las arcas estatales.
La norma, centro del derecho
tributario, contiene el mandato “entregue la suma xxx de dinero al Estado”. Por
tanto este mandato solo es obligatorio para la persona contemplada en la
hipótesis legal y sólo cuando se configure, concreta y actualmente, el hecho o
estado de hecho previsto en la misma hipótesis.
Es importante destacar que el
tributo es la expresión que indica una relación jurídica, que se constituye
como núcleo del derecho tributario, y que impone el comportamiento antes
descripto. Esta relación jurídica, que tiene los caracteres de una obligación,
surge con la realización concreta, en un determinado momento, de un hecho,
previsto en la ley anterior y que recibió de ella (la ley) la fuerza para
determinar el surgimiento de esta obligación.
Una ley describe hipotéticamente un
estado de hecho o un conjunto de circunstancias de hecho y dispone que la
realización concreta, en el mundo fenoménico, de lo que fue descripto,
determina el nacimiento de una obligación de pagar un tributo. Por lo tanto,
tenemos primeramente –lógica y cronológicamente- una descripción legislativa
(hipotética) de un hecho; posteriormente, se realiza este hecho
cronológicamente. La obligación solo nace con la realización de este hecho.
La HIPÓTESIS DE INCIDENCIA (tal como denomina el autor ha lo que
nosotros llamamos “HECHO IMPONIBLE”)
configura el tributo y permite determinar su especie. Puede ocurrir que una
hipótesis de incidencia en realidad contenga varios elementos heterogéneos y múltiples.
La hipótesis de incidencia es la descripción legislativa de un hecho o conjunto
de circunstancias de hecho, a cuya ocurrencia in concreto la ley atribuye la
fuerza jurídica de determinar el nacimiento de la obligación tributaria,
compuesta por una serie de ASPECTOS
que le dan entidad, a saber:
a. Aspecto
personal;
b. Aspecto
material;
c. Aspecto
espacial;
d. Aspecto
temporal.
A. ASPECTO PERSONAL: Es la
cualidad que determina los sujetos de la obligación tributaria, que el hecho
imponible hará nacer. Es una relación de hecho entre el núcleo de la hipótesis
de incidencia y dos personas, que serán instituidas, en virtud del hecho
imponible y por fuerza de ley, en sujetos de la obligación. Esta hipótesis de
incidencia puede ser expresa en la determinación de los sujetos de la
obligación o no. En suma, el aspecto personal de la hipótesis de incidencia es
el atributo que esta posee de designar los sujetos de las obligaciones que cada
hecho imponible ira a deparar.
A.1. SUJETO ACTIVO:
Es en general la persona constitucionalmente titular de la competencia
tributaria. La regla general es que el sujeto activo es la persona cuya ley
creo la HIPÓTESIS DE INCIDENCIA, titular de la competencia tributaria (ej.
provincias, municipios, etc.). Si la ley quisiera atribuir la titularidad de la
exigibilidad de un tributo a otra persona y no la competencia para instituirlo,
debe ser expresa, designándola explícitamente, tal como es el caso de los
tributos parafiscales. En el caso de los TRIBUTOS
NO VINCULADOS (impuestos), se presume sujeto activo a la persona competente
para instituirlo. En el caso de los TRIBUTOS
VINCULADOS, se presume sujeto activo
a la persona ejerciente de la actuación puesta en el núcleo de la HIPÓTESIS DE
INCIDENCIA. Los criterios de fijación sustancial del sujeto activo por el
legislador, son políticos.
A.2. SUJETO PASIVO:
Es generalmente, la persona que está en relación de hecho con el núcleo de la HIPÓTESIS
DE INCIDENCIA. Al intérprete incumbe descubrir esta conexión, en los casos en
que la ley no exprese tal circunstancia. Muchas veces la ley contiene
indicación detallada y precisa del sujeto pasivo, simplificando la
interpretación. El legislador en general coloca como sujeto pasivo en los TRIBUTOS NO VINCULADOS (impuestos), a
la persona cuya capacidad contributiva es manifestada por el hecho imponible.
En los TRIBUTOS VINCULADOS, es la
persona que utiliza un servicio, lo tiene a su disposición, o es alcanzada por
un acto de policía o también la que recibe especial beneficio de una actividad
pública, o la provoque.
A.3. SUJECION PASIVA INDIRECTA:
Por razones metajuridicas –o de facilidad para la recaudación- el legislador
muchas veces dispone que sea sujeto pasivo la persona que no corresponde a la
configuración que vimos, o también desplaza la cualidad del sujeto pasivo de
una persona a otra, que, en la posición jurídica de aquella, se subroga. Así, o
la obligación ya nace con un sujeto pasivo que no corresponde a la configuración
tradicional, o nace con un sujeto pasivo que es subrogado por otro.
B. ASPECTO MATERIAL: Es la
designación de todos los datos de orden objetivo, configuradores de la HIPÓTESIS DE INCIDENCIA, describiendo
los aspectos sustanciales del hecho o conjunto de hechos que le sirven de
apoyo. Además tiene a fijar las especies y subespecies tributarias a las que
refiere la hipótesis de incidencia de cada tributo; casi todas las
clasificaciones de tributos las obtenemos por medio de este aspecto.
CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS:
En cuanto a su naturaleza, los
tributos pueden clasificarse en dos grandes especies que se distinguen por la
radical diversidad de regímenes jurídicos a que se someten. El criterio
jurídico para esta clasificación está en el aspecto material de la HIPÓTESIS DE
INCIDENCIA. ¿Cómo se clasifican los tributos? Primero que nada es importante
atender a un criterio jurídico de los tributos. Tal criterio es suministrado
por la misma HIPÓTESIS DE INCIDENCIA, de la cual obtendremos las especies y
subespecies.
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TRIBUTOS
NO VINCULADOS
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TRIBUTOS
VINCULADOS
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Consiste en una actividad
del poder público (o una repercusión de esta).
-
Impuestos
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Consiste en un hecho o acontecimiento totalmente
indiferente a cualquier actividad estatal.
-
Tasas y contribuciones
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El
análisis de la HIPOTESIS DE INCIDENCIA ayuda a determinar las demás subespecies
dentro de los TRIBUTOS VINCULADOS –tasas y contribuciones- de los TRIBUTOS NO
VINCULADOS –impuestos reales, personales, sobre la renta, etc.-.
CLASIFICACION
DE LOS IMPUESTOS:
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IMPUESTOS REALES
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IMPUESTOS PERSONALES
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Son aquellos impuestos
cuyo aspecto material de la hipótesis de incidencia se limita a describir un
hecho, acontecimiento o cosa, independientemente del elemento personal, es
decir, indiferente al eventual sujeto pasivo.
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Son aquello cuyo aspecto
materia de la hipótesis de incidencia toma en consideración ciertas
cualidades, jurídicamente calificadas, del sujeto pasivo las cuales influyen
para establecer diferenciaciones de tratamiento.
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CARÁCTER UNITARIO DEL HECHO IMPONIBLE:
La principal consecuencia de
unitariedad formal y sustancial de la hipótesis de incidencia está en que el
hecho imponible es uno e inescindible.
El HECHO IMPONIBLE es aquel hecho
concreto del mundo fenoménico que es calificado por el derecho para determinar
el nacimiento de una obligación tributaria, en una ley.
Una HIPOTESIS DE INCIDENCIA puede
cubrir millones de hechos imponibles. Cada cual será uno e inconfundible con
los demás. Incluso cuando las circunstancias de tiempo y lugar sean las mismas,
así como los sujetos y la base imponible, aun así, cada hecho imponible es una
individualidad.
La unidad lógica del hecho
imponible no se altera por la eventual variación delos elementos de hecho, o su
extensión, u otras características, siempre que el conjunto, como un todo
unitario, se subsuma al arquetipo legal hecho imponible.
Cada hecho imponible se configura
en un lugar y momento definidos y determinados, tiene su aspecto propio y
definido, un modo particular e individual de ser; surge fijando una persona
determinada como sujeto pasivo y atribuyéndole un debito explícito y definido
en cuanto al monto.
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HIPOTESIS DE INCIDENCIA
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HECHO IMPONIBLE
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Descripción genérica e
hipotética de un hecho
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Hecho concretamente
ocurrido en el mundo fenoménico, empíricamente verificable
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Concepto legal (universo
del derecho)
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Hecho jurigeno (esfera
tangible de los hechos)
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Designación del sujeto
activo
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Sujeto activo ya
determinado
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Criterio genérico de
designación del sujeto pasivo
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Sujeto pasivo determinado
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Criterio de fijación del
momento de configuración
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Ocurrencia: día y hora determinados
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Eventual previsión
genérica de circunstancias de modo y lugar
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Modo determinado y
objetivo: lugar determinado
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Criterio genérico de
mensura (base imponible)
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Medida (dimensión)
determinada
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La HIPOTESIS DE INCIDENCIA es una
entidad conceptual, formulación hipotética del legislador, el HECHO IMPONIBLE
en cambio es un acontecimiento concreto, de la vida práctica, del mundo de los
hechos, que tiene consecuencias jurídicas porque la ley (hipótesis de
incidencia) así lo dispuso. El HECHO IMPONIBLE es un hecho jurigeno, y por
tanto empíricamente observable.
La HIPOTESIS DE INCIDENCIA es una
voluntad legal, que califica un hecho cualquiera, abstractamente, formulando
una descripción anticipada, genérica e hipotética. HECHO IMPONIBLE es un hecho
efectivo, ubicado concretamente porque ha acontecido, ocurrido en el tiempo y
en el espacio y revestido de características individuales y concretas. A cada
HECHO IMPONIBLE realizado re corresponde el surgimiento de una obligación
tributaria.
HIPOTESIS DE INCIDENCIA COMO CONCEPTO LEGAL.
La HIPOTESIS DE INCIDENCIA es la
descripción legal de un hecho; es la formulación hipotética, previa y genérica,
contenida en la ley, de un estado de hecho, formulada por el legislador
haciendo abstracción absoluta de cualquier hecho concreto. Por eso es una mera
previsión legal.
El paralelismo hecho con el
concepto de delito, formulado por la ley penal, resulta apropiado. En la
“figura típica”, tenemos la descripción hipotética de un comportamiento humano
que, en caso de concretarse, acarrea la incidencia de las consecuencias
previstas en la ley.
La HIPOTESIS DE INCIDENCIA es
concepto en el sentido de que es una representación mental de un hecho o
circunstancia de hecho, y que no es un mero y simple concepto, ya que es una
manifestación legislativa, contenida en un enunciado legal. Es un “concepto
legal”, es decir, consta en la ley, consistente en una proposición legislativa.
Al ser un concepto legal, la
HIPORTESIS DE INCIDENCIA no tiene ni puede tener las características del objeto
conceptuado descripto, aunque presenta ciertos caracteres, aislados del estado
de hecho conceptuado, extraídos de él, en la medida necesaria para llenar la
función técnico-jurídica que le es señalada, como categoría jurídica conceptual-normativa.
Así, al crear la HIPOTESIS DE
INCIDENCIA, el legislador se puede limitar a referirse a “productos”, sin
aclarar lo que desea que así sea entendido. El intérprete debe entender el
concepto en su sentido corriente y vulgar, salvo si la ley también conceptuase
producto, esto es, decir lo que por producto debe entenderse.
OBJETO DEL TRIBUTO: Gravar las distintas manifestaciones de
riqueza del contribuyente; las principales son: rentas, patrimonio y consumo.
BASE IMPONIBLE:
Es la dimensión del aspecto
material de la HIPOTESIS DE INCIDENCIA; es una magnitud inherente a ella,
reducible a una expresión numérica.
Los atributos dimensorios (o la
magnitud) de este aspecto material, se designan base imponible. Esta es siempre
mesurable, pudiendo ser medida, según criterios de relación establecidos en la
ley.
La base imponible puede abarcar
totalmente las perspectivas mensurables del hecho objeto del concepto en que se
constituye la HIPOTESIS DE INCIDENCIA o solamente algunos.
La posición central de la base imponible
demuestra la circunstancia de ser imposible que un tributo, sin
desnaturalizarse, tenga como base imponible una magnitud que no sea inherente a
la HIPOTESIS DE INCIDENCIA. No sería posible que un impuesto sobre el
patrimonio, por ejemplo, tenga por base la renta de su titular, porque sería
impuesto a la renta y no al patrimonio.
La importancia de la base imponible
es fundamental, ya que la obligación tributaria tiene por objeto siempre el
pago de una suma de dinero, que solamente puede ser fijara con referencia a una
magnitud prevista en la ley e inherente al hecho imponible o proveniente de
ella o relacionada con ella.
La propia clasificación general de
los tributos en especies y de estas en subespecies depende fundamentalmente de
este aspecto tan importante de la HIPOTESIS DE INCIDENCIA.
ALICUOTA:
Por estar fijada en la ley, es un
factor estable y genérico que se combina con la base imponible a efectos de
determinar el quantum de la obligación tributaria. La combinación del dato
numérico individual y especifico (base imponible) con el dato numero genérico
(alícuota) permite la fijación del débito correspondiente a cada obligación.
La alícuota no está en la hipótesis
legal sino en el mandato, por ej. “pague X% sobre la base imponible al Estado”.
C. ASPECTO ESPACIAL: La HIPOTESIS
DE INCIDENCIA solo califica un hecho como hábil para determinar el nacimiento
de una obligación, cuando este hecho se dé en el ámbito territorial de validez
de la ley. Es una consecuencia del principio de territorialidad de la ley.
La ley puede destacar o dar relieve
al aspecto espacial de la HIPOTESIS DE INCIDENCIA, agregando a este
condicionamiento genérico, un factor especifico de lugar, puesto como decisivo
para la propia configuración de los hechos imponibles.
D. ASPECTO TEMPORAL: La ley que
contiene la HIPOTESIS DE INCIDENCIA trae la indicación de las circunstancias de
tiempo importantes para la configuración de los hechos imponibles. Esta
indicación puede ser implícita o explícita.
Ocurriendo concretamente hechos
descriptos en la HIPOTESIS DE INCIDENCIA, después de la vigencia de la ley en
que inserta, y mientras perdure esta, tales hechos serán “hechos imponibles”,
aptos para dar nacimiento a obligaciones tributarias.
La función más importante del
aspecto temporal se refiere a la indicación del momento en que se reputa
ocurrido el hecho imponible. Conforme su estructura puede ser simple o
compleja.
SIMPLE es aquella que se conforma
por la conceptualización de un hecho o acontecimiento uno y simple. La
implicancia temporal está en que, ocurrido el hecho, acontecido empíricamente.
Se verifica el hecho imponible (nace, por tanto, una obligación tributaria).
Es COMPLEJA la que se configure por
la conjunción de diversos acontecimientos o hechos, por la comprensión de una
situación integrada por variados elementos. El legislador obtiene variados
elementos y los reúne en una sola figura (HIPOTESIS DE INCIDENCIA). En este
caso, el hecho imponible, solo se da con la completa realización de todos los
elementos de hecho. Se reputa ocurrido el hecho imponible solo en el momento en
que el último de los hechos requeridos por la HIPOTESIS DE INCIDENCIA se
verificase, integrando la figura, es decir: igualándose totalmente a la
HIPOTESIS DE INCIENCIA.
Otra clasificación que surge es la
que concierne a la dinámica de los hechos, pudiendo ser instantáneos o
periódicos.
Son INSTANTÁNEOS los hechos
imponibles que consisten en hechos consumables definidamente en el tiempo. A
cada repetición del mismo hecho se tiene un hecho imponible autónomo y distinto
de los antecedentes. Como consecuencia, tantas obligaciones como hechos
imponibles.
Los PERIODICOS no tienen por su
propia naturaleza, ningún compromiso con el tiempo. Ninguna situación temporal
definida. Son las HIPOTESIS DE INCIDENCIA que consisten en situaciones o
estado, como “ser titular de dominio”, “ser titular de derecho de posesión”,
“ser soltero”, etc. En estos casos, la propia consistencia de la HIPOTESIS DE
INCIDENCIA es una situación permanente, que, mientras no fuere alterada, es
inmutable y persistente, sin ningún compromiso temporal. Estas situaciones
estáticas no pueden ser definidas relativamente al tiempo sino por el
legislador, que ha de referirlas expresamente a coordenadas arbitrarias de
tiempo, como que son artificialmente establecidas. En esos casos el hecho
imponible se reputa consumado, terminado, verificado, solo en el momento fijado
en la ley (HIPOTESIS DE INCIDENCIA).
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CONCEPTO DE TRIBUTO –CLASE-:
Es un instituto jurídico de tipo recaudatorio cuyo fundamento se encuentra en
el deber de contribuir y como parte de la Constitución financiera establecida
por ley que el legislador describe una conducta especifica que da nacimiento a
la obligación tributaria que es de dar una suma de dinero a cargo del
contribuyente, no siendo esta obligación una sanción por acto ilícito, ni un
acto de poder irresistible por parte del Estado, sino que nace del deber de
contribución. Este tributo debe guardar relación con la capacidad de pago del
individuo obligado; también lleva implícita la regla de la solidaridad puesto
que el que tiene más debe ayudar al que tiene menos.
NAVEIRA: Es un ingreso público, regulado
por el Derecho Público, obtenido por un ente público, titular de un derecho de
crédito frente al contribuyente obligado, como consecuencia de la aplicación de
la ley a un hecho acaecido en la realidad, indicativo de capacidad económica,
que no constituye la sanción de un ilícito, que esta fundamentalmente destinado
a proporcionar recursos económicos para la atención de los gastos públicos, y
que puede o no estar vinculado con una específica contraprestación hacia un
particular. Sus notas esenciales son:
Que se trata de una prestación
patrimonial, generalmente en dinero, coactivamente establecida por ley, de
acuerdo con la capacidad contributiva, para la financiación o cobertura de
gastos públicos, debida a un ente público, por la realización de hechos o actos
lícitos, que puede o no incluir en su hecho imponible una contraprestación para
el sujeto pasivo del gravamen (vinculación).
PODER TRIBUTARIO: Es el
conjunto de potestades otorgadas por el ordenamiento jurídico a determinadas
instituciones públicas, y que se relaciona con el concepto de soberanía. El
Estado es el único facultado para su establecimiento por medio del PODER
LEGISLATIVO y su recaudación por medio del PODER EJECUTIVO.
Es la facultad de aplicar
contribuciones (o establecer exenciones) o sea, el poder de sancionar “normas
jurídicas de las cuales derive o pueda derivar, a cargo de determinados
individuos o determinadas categorías de individuos, la obligación de pagar un
impuesto o de respetar un límite tributario. Es la potestad de gravar. La COMPETENCIA TRIBUTARIA es la facultad
de ejercer el poder tributario aunque no siempre estos conceptos vayan de la
mano dado que puede haber órganos con competencia tributaria pero carentes de
poder. El poder de gravar es inherente al Estado y no puede ser suprimido,
delegado o cedido, pero el poder de hacerlo efectivo si, pudiéndose otorgar a
personas o entes paraestatales o privados.
SISTEMAS TRIBUTARIOS –CONCEPTOS IMPORTANTES NAVEIRA-:
Al hablar de ORDENAMIENTO TRIBUTARIO, se alude al subconjunto de normas que está
inserto en el conjunto de todas las que conforman el ordenamiento jurídico
integro de un Estado (Nación, Provincias y/o municipios), y que se vinculan con
el financiamiento del sector público, conteniendo normas sobre ingresos
públicos de carácter tributario.
REGIMEN significa modo de gobernarse o de
regirse una cosa; o bien las constituciones, reglamentos o prácticas de un
gobierno en general o de sus dependencias. Con este vocablo se hace referencia
al funcionamiento normativo y de hecho de un determinado conjunto de
disposiciones, históricamente conformado.
SISTEMA es el conjunto de cosas que
ordenadamente entre si contribuyen a determinado objetivo. Tiene un sentido más
ideal, de cómo debería conformarse el conjunto normativo para que tenga un
funcionamiento racional, orgánico y armónico entre sí, y con el resto del
ordenamiento jurídico en que esta inserto.
La idea de REGIMEN TRIBUTARIO es un poco más amplia que la del conjunto de
impuestos y demás tributos que están vigentes en determinado momento en un
país. Además, ha de contener aquellos elementos que permitan hacer
comparaciones intertemporales e internacionales. Es decir, estudiar la
evolución del régimen dentro de un miso país en diversas épocas (para
enjuiciarla críticamente) y también para contrastarlo con el régimen tributario
de otros países de igual o diversa magnitud económica y social. Así, se lo
puede caracterizar como un conjunto de normas de diversas fuentes y jerarquías,
que establecen relaciones entre sujetos y que configuran instituciones
jurídicas y económicas, que buscan mantener o alcanzar ciertos objetivos de
carácter público, asignados al Estado (como la recaudación, la justicia y otros
fines extrafiscales). A pesar de la mutabilidad de las normas concretas que
regulan sus diversos aspectos, permite que se pueda detectar una cierta
permanencia tanto de los objetivos como de los institutos.
PRINCIPIOS TRIBUTARIOS –GENERALIDADES Y REMISION-:
Cuando se habla de “los principios
rectores del régimen tributario”, estos pueden ser tanto jurídicos como
económicos.
Los principios jurídicos son
normas, generalmente de rango constitucional.
Los principios económicos son postulados
cuyos contenidos pueden parecer coincidentes con los de los principios
jurídicos, pero cuyos puntos de partida, objetivos y lógica son muy diversos, y
a veces exceden el ámbito que regulan los principios jurídicos.
La finalidad de estos principios es
brindar pautas para ser seguidas por las diversas figuras tributarias, y
limites a respetar por ellas, permitiendo establecer un baremo para enjuiciar
el desenvolvimiento del régimen concreto de un país frente a postulados que
pretenden acercar el régimen vigente al sistema ideal perseguido.
Para ello primeramente ha de
determinarse cuales son los objetivos o fines que el sistema tributario ha de
perseguir. Hay relativo acuerdo en que debe cumplir al menos, tres finalidades:
1. Intentar alcanzar los valores de
justicia.
2. Cumplir con ciertos requisitos
de racionalidad económica y de suficiencia recaudatoria.
3. Aceptar técnicas de eficacia
impositiva, tanto en los que hace a la recaudación y a los sistemas de cobro,
como a las demás cuestiones adjetivas de los tributos.
En segundo lugar, estos principios
son categorías históricas, concretas, variables según el tiempo y el lugar en
que sean pronunciados.
Los principios de justicia buscan
regular la distribución interindividual de la carga tributaria de forma que
resulte satisfactoria desde el punto de vista ético.
No solo que los tributos sean
adecuados a la capacidad de pago del contribuyente, sino que sean justamente
estimados en comparación con sus semejantes. Si bien no siempre se puede saber
que es “lo justo”, si pueden apreciarse con mayor claridad cuáles son las
medidas claramente injustas. De esta suerte, el diseño de una estructura
tributaria racional implica combinar en las proporciones que se estimen
adecuadas, aquellos principios que permitan logar un sistema fiscal consistente
con los fines que la sociedad asigna a los diversos impuestos.
PRINCIPIOS DE LA IMPOSICION –LOS DIO COMO PRINCIPIOS
ECONOMICOS DEL SISTEMA TRIBUTARIO-:
NEUTRALIDAD: Mediante este principio se
pretende que el sistema tributario interfiera en el menor grado posible en
circuito económico, modificando las decisiones de los productores o alternando
las preferencias de los consumidores. Atañe como se ve, a las relaciones entre
el sistema fiscal y el económico.
JUSTICIA O EQUIDAD: Según este
principio, que trata de responder al interrogante de cual debe ser el modo más
equitativo de distribuir la cobertura del gasto público mediante los tributos,
se aspira en definitiva a lograr la redistribución del ingreso nacional por
medio de la imposición que mas se conforme con los deseos de la comunidad.
ECONOMICIDAD: Conforme a este principio, un
sistema tributario debe estructurarse de modo tal que origine costos mínimos de
recaudación y cumplimiento, sin que se resienta su eficiencia. Llevado a la
práctica, este principio se traduce en la relación existente entre el total de
la recaudación tributaria y los gastos incurridos por el fisco y los
contribuyentes para que se obtenga aquel ingreso. No tiene sentido, en verdad,
un gravamen cuyos gastos de recaudación absorban en todo o gran parte su
producido. Empero, muchas veces ocurre.-
SUFICIENCIA: El sistema fiscal debe procurar un
rendimiento equivalente al monto de los gastos públicos que el gobierno decide
cubrir con impuestos. Es un concepto relativo, porque no hay ninguna norma
rígida acerca de cuál debe ser el volumen de los gastos que debe cubrir la
imposición. Pero, para que la recaudación alcance el monto previsto, deben
explotarse adecuadamente las fuentes impositivas, lo que supone una óptima
elección de los puntos de percusión y de las tasas que soportarán. Además, se
deben adecuar al crecimiento del producto bruto y las variaciones coyunturales.
ELASTICIDAD: El sistema tributario tiene que
estar estructurado de tal modo que permita su utilización como instrumento de
la política financiera, según las oscilaciones coyunturales. Para ello debe
contener una variedad suficiente de tributos – la escasez de tributos
productivos otorga rigidez al sistema –, que permitan mantener en forma
constante (o aún creciente) los ingresos públicos no obstante la contracción de
los ingresos de los particulares. También es de gran importancia la elasticidad
del sistema fiscal en una economía expuesta.- En países cuyos recursos públicos
tienen como principal fuente de ingresos la exportación de determinadas
materias primas, una brusca caída de esas exportaciones puede causar una grave
contracción de las inversiones y acentuar la desfinanciación del presupuesto.
MÍNIMA INJERENCIA EN LA ESFERA INDIVIDUAL: De
la meta de la libertad se sigue otro principio de gran importancia, que Haller
expone diciendo que "hay que configurar la imposición, de manera que se
limite a lo indispensable la divulgación de las relaciones personales, como
consecuencia de determinar la «capacidad de prestación» tributaria, y de
realizar las correcciones de la distribución tributaria. Enseguida se advertirá
la posible coalición entre este principio y el de equidad, sobre todo si es
necesario examinar una suficiente cantidad de datos en un impuesto sintético y
progresivo a la renta de las personas físicas, cuestión que aquel autor
resuelve afirmando que "si el postulado de la justicia no puede cumplirse
con efectividad, entonces debe rechazarse la meta de la libertad".
PRINCIPIOS JURIDICOS O FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.
1.
CONSTITUCION
NACIONAL.
Posee varias normas de relevancia
tributaria:
- Distribución
de competencias para el establecimiento u modificación de tributos entre la
Nación por un lado, y la CABA y las provincias –y sus municipios- por el otro.
- Principios
constitucionales en materia tributaria que conforman las garantías de los habitantes
y ciudadanos en tanto contribuyentes.
En la CONSTITUCION NACIONAL radica
el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, el que está
implícito en las garantías constitucionales de la tributación como así también
el de la potestad tributaria del Estado. Tras la reforma de 1994, el 75:22 CN
incorporo con jerarquía constitucional la “Declaración Americana de los
Derechos y Deberes del Hombre”, cuyo art. 26 dice que “toda persona tiene el
deber de pagar los impuestos establecidos por la ley para el sostenimiento de
los servicios públicos”.
2.
LEYES
Y TRATADOS INTERNACIONALES.
LEYES: Es fuente primordial de normas
tributarias sustantivas, en virtud de lo dispuesto por el principio de reserva
de ley que garantiza el respeto a la regla de la autoimposición, ya que los
ciudadanos y habitantes pagan los tributos establecidos por los órganos
políticos, legislativos, los que están integrados por sus representantes
electos periódicamente, y cumple con una finalidad garantista del principio de
propiedad privada, ya que este derecho solo puede ser afectado por medio del
dictado de una ley.
TRATADOS INTERNACIONALES: Los
ratificados por el Congreso que se convierten en ley de la república y tienen
su misma jerarquía, a excepción de aquellos a los cuales se refiere el inciso
22 del 75 CN, a los que se le otorga rango constitucional, con determinadas
peculiaridades. En materia tributaria interesan:
- A
fin de evitar la doble imposición o bien mitigar sus efectos y
- Para
establecer mecanismos de cooperación en el intercambio de información.
- Los
tratados celebrados para la protección recíproca de inversiones.
- Los
que conforman uniones económicas, áreas aduaneras y los de integración
supranacional (ej. MERCOSUR).
3.
REGLAMENTOS.
Son disposiciones de carácter
general que se integran al ordenamiento jurídico con vocación de permanencia y
regir un conjunto de relaciones determinado. Importan en la materia:
- Los
dictados por el PEN
- Los
dictados por la AFIP
- Los
dictados por el Ministerio de Economía y Finanzas Publicas
- Las
circulares de la AFIP
4.
ACTOS
ADMINISTRATIVOS SINGULARES CON RELEVANCIA TRIBUTARIA.
Estos actos carecen del contenido
general que tienen las leyes y los reglamentos por lo que su fuerza no puede
transpolarse a un universo de situaciones, sino que se agota en el caso
particular, sin perjuicio de que pueda invocarse la solución dada en un caso a
otros similares por razones de analogía y de trato igualitario.
LA NORMA TRIBUTARIA:
El tributo se establece como una
norma cualquiera del ordenamiento jurídico.
SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
En nuestro país es observable un
marcado predominio de los elementos históricos por sobre los elementos
racionales en la estructura fiscal tomada en su conjunto. Desde nuestra simple
experiencia de vida tomamos conocimiento de diversos gravámenes surgidos de
emergencia, transitoriedad e improvisación, que han sido la nota distintiva de
la estructura tributaria nacional.
Las modificaciones tributarias se
han ido efectuando sin seguir los lineamientos de un plan científico y sin otra
directiva aparente que ir cubriendo las crecientes necesidades del erario.
Tal vez este fenómeno se ha visto
frenado únicamente durante el breve tiempo del Dr. Cavallo como Ministro de
Economía, en el que, al menos en apariencias, existía una cierta racionalidad
entre el esquema financiero y el tributario, aunque debemos reconocer que la
brevedad del mismo, ha impedido que esa pretendida racionalidad hiciera
escuela.-
El crecimiento de los impuestos
internos indirectos es el que experimenta mayor intensidad, siendo sólo
superado en 1967 y 1970 por los impuestos al patrimonio que, por otra parte,
sufren grandes oscilaciones. Los impuestos a la renta, en cambio, crecen más
lentamente y sus caídas, cuando decae la recaudación global, son más intensas. Estas
tendencias se mantienen para el período 1973/76.
En general puede decirse que esta
etapa de la evolución de nuestra estructura tributaria se caracteriza por un
fuerte tinte regresivo que resulta no sólo de la importancia relativa de los
impuestos indirectos (tanto internos como a la importación) sino de aquéllos
que siendo jurídicamente directos resultan a la postre trasladables como lo
son, según la coyuntura, los que recaen sobre el beneficio y el activo neto de
las empresas.
Constitucionalmente, las facultades
tributarias, se encuentran asignadas entre la Nación y las Provincias, aunque
en la realidad operativa, es la Nación quien recauda los más importantes
impuestos.
En la Constitución formal, suele
adoptarse la clasificación de los tributos en directos e indirectos, siendo los
primeros, en principio, competencia de las provincias y por excepción de
competencia federal, (según el art. 67, inc. 2º, el Congreso de la Nación puede
establecerlos bajo tres condiciones:
·
por tiempo determinado,
·
proporcionalmente iguales en todo
el territorio,
·
siempre que la defensa, seguridad
común y bien general del estado lo exijan).
Los impuestos indirectos, que se
podemos dividir en dos grupos: indirectos internos e indirectos externos,
(llamados tarifas en el art. 9º y derechos de importación y exportación en el
art. 4º y en el art. 67 inc. 1º), son de competencia exclusiva del estado
federal.
En tanto en la Constitución
material, por diferentes y diversos medios, las provincias han ido delegando en
el estado Federal su capacidad tributaria, ya sea a través del dictado de leyes
fiscales por parte del estado federal a las que adhieren las provincias, con el
doble propósito de inhibir su poder impositivo en la materia regulada y
coparticipar en la recaudación fiscal que logra el estado federal; sistema que
comenzó con la ley 12.139 en el año 1934 para los impuestos indirectos internos
al consumo.
A diferencia de otros países que
cuentan con modernos ordenamientos tributarios, nuestro país carece de un
Código Nacional Tributario, pese a que han existido proyectos de implementarlo.
El problema del federalismo fiscal
ha tomado nuevos rumbos en estos últimos años, debido a la emergencia y
desarrollo de modelos económicos y políticos neo-conservadores que propugnan
una mayor eficiencia en el gasto, procurando a la vez la descentralización de
las funciones del estado, debate que se ha ampliado incluyendo las propias
potestades impositivas.
La Coparticipación de Impuestos,
como herramienta del federalismo fiscal, ha sido puesta en duda por el modelo,
debido a que los niveles inferiores de gobierno, al no contar con facultades
tributarias propias, no poseen independencia económica y por lo tanto se
encuentran subordinados a la coparticipación federal de impuestos para
solventar sus gastos.
Antes de debatir acerca de los
alcances del federalismo fiscal es necesario definir algunos de los conceptos
que nos serán útiles.
La coparticipación de impuestos es
una de las formas en que el gobierno central asigna recursos a los niveles de
gobierno inferiores en un sistema federal.
Las "finanzas públicas"
se ocupan de analizar las distintas maneras en que puede estructurarse un
sistema federal. De acuerdo al grado de autonomía reconocido a los gobiernos
locales podemos ordenar distintos esquemas:
SISTEMAS TRIBUTARIOS PROPIOS. CON BASES Y ALÍCUOTAS BAJO
CONTROL LOCAL.
ALÍCUOTAS ADICIONALES. Con bases y
alícuotas adicionales a las establecidas por la Nación.
TRANSFERENCIAS DE LIBRE DISPONIBILIDAD.
El gobierno central transfiere fondos, fijando un monto global y la
participación de cada unidad local (supuestamente con criterio redistributivo),
pero estas determinan el destino de los gastos.
TRANSFERENCIAS CONDICIONADAS.
El gobierno central determina el monto y el destino de la misma.
COPARTICIPACIÓN IMPOSITIVA.
Es un sistema de centralización de la recaudación y distribución del producido
entre los distintos niveles de gobierno (bases y alícuotas establecidas a nivel
nacional).-
Las participaciones están
preestablecidas en instrumentos legales. Existe libertad en cada nivel de
gobierno sobre las decisiones de gasto. El sistema de coparticipación
impositiva no es el único medio que vincula las relaciones entre la Nación y
las Provincias.
La elección del sistema o
combinación de sistemas dependerá del peso que se asigne a los argumentos de
eficiencia y equidad, junto con otros objetivos de política, los que varían
según sea el enfoque empleado en el análisis y las circunstancias
sociopolíticas de cada país.
Hoy, ante las crisis provinciales
-cuyo origen excede al presente trabajo - defender el sistema de
coparticipación federal es un objetivo, ya que puede ser un muy eficiente
instrumento para el desarrollo homogéneo de las economías regionales y más importante
aún, para lograr una redistribución más equitativa de la renta.
La distribución de los recursos
económicos es una cuestión fundamental en toda sociedad, cuyo resultado es una
disputa entre diferentes unidades sociales.
Esta disputa existe también entre
las diferentes organizaciones de la administración pública. Nuestro régimen
federal configura un sistema de distribución de recursos entre las unidades
jurisdiccionales del estado: el gobierno central y los gobiernos provinciales.
Junto a la distribución de
funciones entre el gobierno central y los gobiernos provinciales existe,
correlativamente, una distribución de los recursos. En nuestro país esta
distribución se lleva a cabo fundamental, aunque no exclusivamente, por medio
del sistema de coparticipación federal de impuestos.
La discusión sobre la misma forma
parte de un conflicto mayor que tiene que ver con la centralización o
descentralización de las atribuciones y los recursos en el nivel federal de
gobierno.
Se ha identificado en los últimos
años al proceso de descentralización de recursos con la descentralización de
potestades tributarias, aunque la descentralización de las potestades
impositivas no genera un sistema de reparto solidario y equitativo, y por lo
tanto afecta la realización del federalismo.
Las teorías del federalismo fiscal
de descentralización de las potestades tributarias a los órganos locales se sustentan
en tres argumentos:
·
Los estados federales le dejan la
mayor potestad tributaria a los órganos locales de gobierno.
·
La Constitución Nacional de 1853 da
a las provincias ese derecho.
·
El mismo está basado en la
Constitución de los Estados Unidos y en los argumentos esgrimidos por Hamilton
y Madison en "El federalista".
En vista de lo expresado, y de lo
que la diaria experiencia nos señala, sería deseable que la estructura
tributaria nacional, abandonara las urgencias e improvisaciones que surgen de
las necesidades recaudadoras de los distintos gobiernos, para entrar, aunque
mas no sea gradualmente en un plan integral adaptado a las corrientes
doctrinales en auge, las necesidades reales del país y su conformación
institucional, una vez claro está, que esta logre el suficiente afianzamiento y
consolidación social que impida las correcciones imprevistas que puedan
imprimirle las alternancias políticas del poder.
SISTEMAS TRIBUTARIOS:
RACIONALES: En ellos el legislador crea
deliberadamente la armonía entre los objetivos que se persiguen y los medios
empleados para satisfacerlos.
HISTORICOS: Cuando la armonía entre los
objetivos perseguidos y los medios empleados se produce sola, por espontaneidad
de la evolución histórica.
DE IMPUESTO UNICO: En realidad
esto NO SERÍA UN SISTEMA, siendo más bien un intento de simplificación extrema
del ordenamiento impositivo, a la vez que la búsqueda de plasmar un criterio de
justicia de la imposición. No se conocen experiencias llevadas a la práctica de
este sistema.
SUBJETIVOS / OBJETIVOS:
DERECHO TRIBUTARIO –CONCEPTO NAVEIRA-:
Pertenece al derecho financiero, en
tanto es la parte de este que comprende el conjunto de normas y principios
jurídicos que tienen por objeto la regulación de aquellos ingresos públicos que
tienen carácter tributario. Posee autonomía científica y padagogica.
Se ocupa de la regulación de las
obligaciones tributarias sustantivas o materiales, las que consisten en dar una
suma de dinero (generalmente) al Estado (generalmente), tal como se desprende
de la definición de tributo y que posee carácter definitivamente contributivo.
O sea que trata acerca del nacimiento, vicisitudes y extinción de la obligación
tributaria sustantiva correspondiente.
*******************************
LOS BENEFICIOS FISCALES: LA NORMA DE EXENCION.
La exención es una norma jurídica
tributaria, que implica que configurado en la realidad su peculiar presupuesto
de hecho, se produce como consecuencia la eliminación de la obligación de
abonar el gravamen (de manera total o parcial).
A ellas les es aplicable el
principio de reserva de ley, ya que también es considerada un elemento esencial
del tributo y por lo tanto, es facultad del órgano legislativo dictarlas (FALLO
SELCRO 2003).
Realizado un hecho imponible,
pueden ocurrir tres cosas: que nazca la obligación tributaria; que surja la
exención y la obligación tributaria se ve omitida; que nazca la obligación
tributaria pero aminorada por una exención que no sea total.
Son supuestos de NO SUJECION aquellos casos en los que
las normas describen conductas, hechos o actos que desde un principio están
ubicados fuera del ámbito del alcance del hecho imponible de la norma
tributaria. Por ende, la realización de una conducta que no está sujeta a
gravamen, no origina obligación tributaria alguna. No se ha realizado el hecho
imponible.
LAS EXCENCIONES Y EL DEBER DE CONTRIBUCION:
La justificación de las exenciones
ha venido dada por dos vías:
·
Fundada en motivaciones de
apreciación de la capacidad contributiva gravada.
·
Con finalidades extrafiscales, a
fin de exceptuar del pago del gravamen, total o parcialmente, a quienes se
ubiquen en los ámbitos de la actividad deseados por el Legislativo. De esta
manera el tributo actúa otras finalidades constitucionales.
CLASIFICACION DE LAS EXCENCIONES:
SUBJETIVAS: aquellas que se otorgan en merito
a las características personales del sujeto pasivo que realiza el hecho
imponible.
OBJETIVAS: aquellas que se configuran con
abstracción de la personas que realiza la conducta gravada.
MIXTAS: aquellas otorgadas en virtud de las
características personales del sujeto involucrado que a la vez se limitan en
función de ciertos parámetros objetivos.
TOTAL: elimina completamente la
obligación de pago.
PARCIAL: subsiste la obligación de pago de
forma aminorada.
CONDICIONADAS E INCONDICIONADAS:
según que el goce del beneficio se halle sujeto al cumplimiento de ciertos
requisitos adicionales se podrá hablar de exenciones CONDICIONADAS, caso contrario tendremos EXENCIONES PURAS Y SIMPLES.
EXPRESAS: son aquellas normas así tituladas
directamente por el legislador como exenciones.
DISIMULADAS: aquellas que, contempladas en na
norma legal, el legislador le da otra denominación, o le otorga un mecanismo
para su realización que no es fácilmente comprensible.
OTROS BENEFICIOS FISCALES:
DEDUCCIONES: Importa la consideración de
ciertos conceptos que, por razones de capacidad contributiva, o motivos basados
en cuestiones extrafiscales, se restan de la base imponible, o bien de la
obligación tributaria sustantiva. Puede aplicarse sobre la base imponible o
sobre el impuesto.
BONIFICACIONES / REDUCCIONES:
Implican un beneficio fiscal consistente en tributar con una alícuota menor a
la que correspondería.
DIFERIMIENTOS: El beneficio otorgado tiene
naturaleza financiera, ya que si bien el hecho imponible se realiza y nace la
obligación tributaria, se concede un plazo extraordinario para su ingreso
(aplazamiento), sujeto a ciertas condiciones que ha de cumplir el sujeto
pasivo.
AMORTIZACIONES ACELERADAS:
Las amortizaciones aceleradas son otro mecanismo que importa un aplazamiento en
el pago de un gravamen.
DEVOLUCIONES / REINTEGROS:
Se hace un reintegro del monto pagado (un determinado porcentaje).
SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA – TEORIA DE LA SUJECION
PASIVA DEL TRIBUTO (GARCIA VIZCAINO):
SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA:
Es el Estado (Nación, Provincias,
Municipios, CABA entes parafiscales). Sobre los entes parafiscales, por lo
general el Estado les delega la recaudación y administración de ciertos
tributos para garantizarles autonomía.
Cumple el papel de Fisco y actúa
por medio de órganos que se hallan generalmente en la esfera del poder
ejecutivo en lo que hace a la recaudación, y el legislativo en cuanto al
dictado de la norma el legislativo.
A el corresponde el crédito del
tributo y es a quien el sujeto pasivo debe presentarse para cancelar la
obligación tributaria correspondiente.
SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA:
Es la persona individual o
colectiva a cuyo cargo pone la ley el cumplimiento de la prestación y que puede
ser el deudor (contribuyente) o un tercero. En el orden nacional, son sujetos
pasivos: los responsables por deuda propia (que incluyen los contribuyentes,
herederos y legatarios), los responsables solidarios y los sustitutos.
Los responsables del cumplimiento
de deuda ajena son los sustitutos y quienes están obligados a cumplir por los
contribuyentes. Los agentes de retención y de percepción pueden tener
responsabilidad solidaria o sustitutiva.
Es acertada la ley al llamar “RESPONSABLES POR DEUDA PROPIA” a los
contribuyentes y a otros responsables como los herederos y legatarios, así como
hablar de “RESPONSABLES DEL CUMPLIMIENTO
DE LA DEUDA AJENA” AL ALUDIR A OTROS SUJETOS”.
Por el PRINCIPIO DE INDISPONIBILIDAD DEL CREDITO FISCAL, el carácter de
sujeto pasivo de la obligación surge de la ley, sin que los acuerdos privados
en los cuales se sustituya ese carácter puedan ser opuestos al Fisco. Este
principio prohíbe, asimismo, que por razones de oportunidad o conveniencia los
organismos recaudadores y el Poder Ejecutivo, en general, no cobren el tributo
legislativamente creado. De ese modo, están imposibilitados de conferir
perdones, rebajas o moratorias, excepto que su posibilidad este prevista en la
ley. También el principio se refiere a que los jueces y tribunales no deben
resolver en contra del Fisco, sin planteo concreto de los interesados.
CONTRIBUYENTES Y OTROS RESPONSABLES POR DEUDA PROPIA:
Los CONTRIBUYENTES DE DERECHO son los destinatarios legales del
tributo, que están obligados a pagarlo al Fisco. Su obligación es a título
propio, y deben darse dos caracteres sobre ellos:
1) a su respecto se configuro un
hecho imponible;
2) deben cumplir con el mandato de
pago tributario.
El contribuyente es deudor a título
propio, cuya capacidad contributiva tuvo en cuenta, en principio, el legislador
al establecer el tributo. Decimos “en principio” por cuanto hay casos, como el
IVA, en que la capacidad contributiva que determino la elección del hecho
imponible por el legislador pudo muy bien ser la del comprador no contribuyente
de derecho, esto es, la de quien consume el producto final, si bien este no es
extraño a la relación jurídica tributaria.
Desde el punto de vista de la
técnica legislativa, hay leyes tributarias que se refieren expresamente al
contribuyente, pero otras normas tributarias, por deficiencias técnicas, no
mencionan ni siquiera al sujeto obligado.
El carácter de contribuyente puede
surgir expresa o implícitamente de la ley. En cambio, los demás sujetos pasivos
(terceros ajenos a la configuración del hecho imponible) solo pueden resultar
obligados en virtud de una expresa disposición legal.
Debemos diferenciarlos de los CONTRIBUYENTES DE FACTO que son los que
absorben la carga tributaria por vía de la traslación.
RESPONSABLES DEL CUMPLIMIENTO DE LA DEUDA AJENA:
Tenemos los SUSTITUTOS quienes deben cumplir “por” el contribuyente y con el
dinero de este, y los SOLIDARIOS
quienes cumplen con su propio dinero y se hallan al lado del contribuyente, a
diferencia del responsable sustituto que está en lugar del sustituido (o sea
del contribuyente). De ahí que la responsabilidad solidaria y sustitutiva es
mucho más gravosa que la simple responsabilidad del cumplimiento de deuda
ajena.
La ley 11.683 contempla actualmente
a los sustitutos como responsables del cumplimiento de la deuda ajena (art. 6),
aunque debemos notar que el sustituto desplaza al sustituido en la sujeción
pasiva de la obligación tributaria, a diferencia del resto de los responsables
por deuda ajena que cumplen por los contribuyentes, pero sin desplazarlos.
Los sujetos del art. 6 no están
obligados a pagar el tributo al Fisco con sus propios recursos o patrimonio,
sino con los recursos “que administran, perciben o disponen” de sus
representados, mandantes, acreedores, etc. Por ende, no es por la capacidad contributiva
de los sujetos mencionados en el art. 6 que están obligados al pago, sino por
la relación de hecho o de derecho entre el responsable y el contribuyente o
destinatario legal del tributario, ínsita en todas las situaciones contempladas
por la disposición.
(ver todos los casos de la ley).
AGENTES DE RETENCION:
Es un deudor del contribuyente o
alguien que por su función pública, actividad, oficio o profesión se halla en
contacto directo con un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que este
debe recibir, ante lo cual tiene la posibilidad de detraer la parte que
corresponde al Fisco en concepto de tributo.
AGENTES DE PERCEPCION:
Es aquel que, por su profesión,
oficio, actividad o función, está en una situación tal que le permite recibir del
contribuyente un monto tributario que posteriormente debe depositar a la orden
del fisco.
Tanto el agente de PERCEPCIÓN como el de RETENCIÓN pueden ser responsables
solidarios o sustitutos, según lo que establezcan las normas tributarias
respectivas. Se sostiene que el contribuyente queda liberado con respecto al
importe retenido, aunque el agente de retención no haya ingresado los fondos al
Fisco, por cuando dio cumplimiento a una obligación impuesta por la ley, se
trata de “agentes del Fisco y que reciben fondos por disposición de este”.
RESPONSABILIDAD SOLIDARIA:
En este caso los sujetos responden
con sus propios bienes, es decir, con su propio patrimonio, solidariamente con
los deudores del tributo.
RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA:
En los siguientes supuestos se debe
intimar primero al deudor del tributo o contribuyente. En segundo lugar, el
contribuyente no tiene que satisfacer el importe respectivo (no requiere que se
declare su falencia), a efectos de que se genere la responsabilidad solidaria:
1) Los
responsables del art. 6 –menos agentes de retención y percepción, y
sustitutos-, cuando “por incumplimiento de sus deberes tributarios, no abonaran
oportunamente el debido tributo, si los deudores no cumplen la intimación administrativa
de pago para regularizar su situación fiscal dentro del plazo fijado. No
existirá responsabilidad personal y solidaria con respecto de quienes
demuestren debidamente que sus representados, mandantes, etc, los han colocado
en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes
fiscales. En las mismas condiciones, los socios de sociedades irregulares o de
hecho. También serán responsables, en su caso, los socios solidariamente
responsables de acuerdo con el derecho común, respecto de las obligaciones
fiscales que correspondan a las sociedades o personas jurídicas que los mismos
representen o integren.
2) Los
sucesores a título particular en el activo y pasivo de empresas o explotaciones
que las leyes tributarias consideren como unidad susceptible de generar
íntegramente el hecho imponible, con relación a sus propietarios o titulares.
Agrega que la responsabilidad del adquirente frente a la deuda fiscal no
determinada caduca en los supuestos que prevé.
3) Los
cedentes de créditos tributarios en cuanto a la deuda tributaria de sus
cesionarios “y hasta la concurrencia del importe aplicado a la cancelación de
la misma, si se impugnara la existencia o legitimidad de tales créditos”.
RESPONSABILIDAD NO SUBSIDIARIA:
En estos casos, el art. 8 11.683 no
contempla que se intime previamente al contribuyente o deudor del tributo, a
saber:
1) Solidaridad
de los síndicos de los concursos preventivos y de las quiebras, si no
determinaron el monto de tributos adeudados, especialmente si no lo hacen
dentro de los 15 días de aceptado el cargo en el expediente judicial, sin
requerir a la AFIP constancias de las respectivas deudas tributarias, en la
forma y condiciones que establezca dicho organismo.
2) Los
agentes de retención por el tributo omitido de retener o que habiendo retenido
no lo ingresaron a la AFIP dentro de los 15 días siguientes a aquel, en que
correspondía efectuar la retención, si no acreditaren que los contribuyentes
pagaron el gravamen, y sin perjuicio de la solidaridad de estos desde el
vencimiento del plazo señalado; y los agentes de percepción, por el tributo no
percibido, o percibido y no ingresado a la AFIP en la forma y tiempo que
establecen las leyes respectivas. La AFIP puede fijar otros plazos de ingreso.
Si
el agente de retención o de percepción retuvo o percibió, respectivamente, el
gravamen del contribuyente sin ingresarlo al Fisco no puede intimárselo a este,
ya que lo contrario implicaría un doble pago.
3) Los
terceros que, aun cuando no tuvieren deberes tributarios a su cargo, faciliten
por su culpa o dolo la evasión del tributo. Se trata de un supuesto de
cooperación o colaboración –complicidad y encubrimiento- con la evasión del
contribuyente, enmarcado dentro de la faz penal.
4) Cualesquiera
de los integrantes de una unión transitoria de una empresa o de un agrupamiento
de colaboración empresaria, respecto de las obligaciones tributarias generadas
por el agrupamiento como tal y hasta el monto de las mismas.
5) Los
contribuyentes que por sus compras o locaciones reciban facturas o documentos
equivalentes, apócrifos, o no autorizados, cuando estuvieren obligados a
constatar su adecuación. En este caso responderían por los impuestos adeudados
por el emisor, emergentes de la respectiva operación y hasta el monto generado
por la misma, siempre que no puedan acreditar la existencia y veracidad del
hecho imponible.
RESPONSABLES POR LOS SUBORDINADOS:
Los obligados y responsables según
las disposiciones del art. 9, lo son también por las consecuencias del hecho u
omisión de sus factores, agentes o dependientes, incluyendo las sanciones y
gastos consiguientes.
Se trata de una responsabilidad
refleja que no es ajena al principio de la culpa IN ELIGIENDO ni al de la culpa
IN VIGILANDO. El fundamento radica en evitar que el pago del impuesto sea
eludido por la invocación de autores materiales desconocidos o insolventes.
Parece excesivo que el principal
responda por las sanciones dolosas de su dependiente, salvo que aquel haya
obtenido un beneficio material de la operación, en cuyo caso su responsabilidad
debería limitarse a la medida de ese beneficio.
SUSTITUTOS:
Son los sujetos ajenos a la
configuración del hecho imponible que están, por disposición legal expresa,
obligados a pagar el tributo al Fisco, desplazando al destinatario de la
relación jurídica respectiva. No son responsables solidarios.
(verlos en la ley de procedimiento).
FORMAS DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA.
è PAGO:
(debe ser total, oportuno, imputado, tiene efecto cancelatorio). Es el
cumplimiento de la prestación que constituye objeto de la obligación. En
general, el pago de los tributos debe realizarse con dinero, mediante entrega
de efecto, cheque o transferencia bancaria (art. 23 LPF). Es muy importante
considerar los plazos fijados por la Administración para presentar las declaraciones
juradas y realizar su pago espontaneo, puesto que pasado el plazo se pueden
devengar los intereses, puede configurarse algún supuesto de infracción de
carácter penal, y el Fisco queda habilitado para iniciar el cobro compulsivo.
El
pago de la obligación la extingue, por lo tanto implica su realización, su
cumplimiento.
En
cuanto a los sujetos que lo realizan tenemos:
a.
Pago por el contribuyente;
b.
Pago por el sustituto o por el
responsable;
c.
Pago por otros terceros.
El
pago de acuerdo al art. 25 LPF establece que el pago debe hacerse en el lugar y
domicilio del responsable en el país, o en el de su representante en caso de
ausencia. Y que, en caso de no poderse determinar el domicilio, o no se
conociese el del representante, la AFIP deberá determinarlo. El pago puede ser
espontaneo, es decir realizado voluntariamente por el contribuyente, o a
requerimiento, siendo necesaria intimación previa del Fisco, o por juicio de
apremio. Es necesaria la distinción a fin de determinar el procedimiento de
repetición a seguir en caso de corresponder.
è PRESCRIPCION LIBERATORIA:
Es un medio para liberarse de una obligación por el transcurso del tiempo, y
una excepción para repeler una acción por el solo hecho que quien la entabla
dejo de intentarlo durante cierto lapso de tiempo o bien de ejercer el derecho
al que ella se refiere. El fundamento de la prescripción liberatoria radica en
consideraciones elementales de seguridad jurídica, tendientes a liquidar
situaciones inestables en la actualidad con motivo de hechos ocurridos hace
bastante tiempo atrás. El art. 56 LPF estable 5 años para la prescripción de
obligaciones tributarias relativas a contribuyentes inscriptos, como así
también para aquellos no inscriptos que no tengan obligación legal de
inscribirse, y de 10 años para los contribuyentes que no están inscriptos. El
plazo tanto de acción para exigir el pago como el plazo de caducidad de las
facultades para determinar el impuesto y sus accesorios comienzan a contarse a
partir del 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produzca el
vencimiento de los plazos generales para la presentación de la declaración
jurada del gravamen y su ingreso.
Suspensión
del cómputo de la prescripción: es la detención del transcurrir del tiempo útil
para la prescripción por razones concomitantes o sobrevinientes al inicio del
cómputo. Mientras dicha causal actúa y esté presente, el tiempo que transcurre
no se cuenta dentro del plazo de prescripción, y cuando aquel deja de actuar,
este se reinicia, añadiéndose al periodo ya transcurrido antes de que
sobreviniera la causal.
Interrupción
del cómputo del plazo: tiene carácter puntual, consistente en que un hecho o
acto, al suceder, inutiliza el tiempo transcurrido hasta ese momento. Por ello,
para que opere la prescripción. Deberá volver a pasar un nuevo periodo de
tiempo de manera íntegra, sin que el lapso anterior pueda aprovecharse.
è CADUCIDAD:
Puede hacerse valer como acción o como excepción.
è COMPENSACION:
Opera como un doble pago cruzado, ante la existencia de deudas reciprocas entre
dos partes que reúnen, recíprocamente entre sí, el carácter de deudor y de
acreedor. Así, extingue las obligaciones hasta la concurrencia de la menor de
ellas. La extinción de las obligaciones por vía de la compensación tiene una
fuerza de pago.
Supuesto
de transferencia de saldos a favor de un contribuyente hacia terceros: un
contribuyente posee un saldo a su favor en un tributo, y deciden transferirlo a
favor de un tercero, con la aquiescencia por aquel para cancelar, por la vía de
la compensación, su respectiva deuda con el Fisco. Obviamente, hay un negocio entre privados, pues el cesionario
pagara el cedente por tal cesión del crédito fiscal (art. 29 LPF).
è CONFUSION:
La confusión sucede cuando una misma persona reúne las calidades de acreedor y
deudor, simultáneamente, de la misma obligación, circunstancia que puede darse
por sucesión mortis causa o por otros motivos. Solo podría darse en casos en
que el Fisco resulte ser el sucesor universal (heredero) del sujeto pasivo,
supuesto en el cual, en caso de aceptar, quedaría a cargo del activo y del
pasivo del patrimonio del causante, incluyendo entre las deudas aquellas de
origen tributario que lo tienen por sujeto activo y, a partir de ese momento,
también como sujeto pasivo.
è NOVACION:
è CONDONACION / QUITA:
Implica la dispensa del cumplimiento de la obligación, hecho que la elimina del
mundo jurídico. Es de carácter restrictivo y que solo puede aplicarse por medio
de la ley, y en situaciones en las que un grupo de contribuyentes se hayan
visto afectados por hechos o circunstancias ajenos a su voluntad y que les
impidan o dificulten poder hacer frente al pago de un gravamen.
LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIOS 11.683 –ARTICULOS QUE DIO
EN CLASE-.
CAPITULO II - SUJETOS DE LOS
DEBERES IMPOSITIVOS
Responsables por deuda propia. ARTICULO 5º
— Responsables por deuda propia. Están obligados a pagar el tributo al Fisco en
la forma y oportunidad debidas, personalmente o por medio de sus
representantes, como responsables del cumplimiento de su deuda tributaria,
quienes sean contribuyentes, sus herederos y legatarios con arreglo a las
disposiciones del Código Civil y Comercial de la Nación, sin perjuicio, con
respecto de estos últimos, de la situación prevista en el inciso e) del
artículo 8°.
Revisten el carácter de contribuyentes,
en tanto se verifique a su respecto el hecho imponible que les atribuyen las
respectivas leyes tributarias, en la medida y condiciones necesarias que éstas
prevén para que surja la obligación tributaria:
a) Las personas humanas, capaces, incapaces
o con capacidad restringida según el derecho común.
b) Las personas jurídicas a las que
el derecho privado reconoce la calidad de sujetos de derecho.
c) Las sociedades, asociaciones,
entidades y empresas que no tengan la calidad prevista en el inciso anterior, y
aun los patrimonios destinados a un fin determinado, cuando unas y otros sean
considerados por las leyes tributarias como unidades económicas para la
atribución del hecho imponible.
d) Las sucesiones indivisas, cuando
las leyes tributarias las consideren como sujetos para la atribución del hecho
imponible, en las condiciones previstas en la ley respectiva.
Las reparticiones centralizadas,
descentralizadas o autárquicas del Estado Nacional, provincial, municipal y de
la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, así como las empresas estatales y mixtas,
quedan comprendidas en las disposiciones del párrafo anterior.
Responsables del cumplimiento de la deuda ajena. ARTICULO
6º — Responsables del cumplimiento de la deuda ajena. Están
obligados a pagar el tributo al Fisco, bajo pena de las sanciones previstas en
esta ley:
1. Con los recursos que
administran, perciben o disponen, como responsables del cumplimiento de la
deuda tributaria de sus representados, mandantes, acreedores, titulares de los
bienes administrados o en liquidación, etcétera, en la forma y oportunidad que
rijan para aquéllos o que especialmente se fijen para tales responsables:
a) El cónyuge que percibe y dispone
de todas las rentas propias del otro.
b) Los padres, tutores, curadores
de los incapaces y personas de apoyo de las personas con capacidad restringida,
en este último caso cuando sus funciones comprendan el cumplimiento de
obligaciones tributarias.
c) Los síndicos y liquidadores de
las quiebras, representantes de las sociedades en liquidación, quienes ejerzan
la administración de las sucesiones y, a falta de estos últimos, el cónyuge
supérstite y los herederos.
d) Los directores, gerentes y demás
representantes de las personas jurídicas, sociedades, asociaciones, entidades,
empresas y patrimonios a que se refieren los incisos b) y c) del artículo 5°.
e) Los administradores de
patrimonios -incluidos los fiduciarios y las sociedades gerentes o
administradoras de fideicomisos y fondos comunes de inversión-, empresas o
bienes que en ejercicio de sus funciones puedan determinar íntegramente la
materia imponible que gravan las respectivas leyes tributarias con relación a
los titulares de aquéllos y pagar el gravamen correspondiente; y, en las mismas
condiciones, los mandatarios con facultad de percibir dinero.
f) Los agentes de retención y los
de percepción de los tributos.
2. Los responsables sustitutos, en
la forma y oportunidad que se fijen para tales responsables en las leyes
respectivas.
ARTICULO 7º — Deberes de los responsables. Los
responsables mencionados en los puntos a) a e) del inciso 1 del artículo
anterior, tienen que cumplir por cuenta de los representados y titulares de los
bienes que administran o liquidan, o en virtud de su relación con las entidades
a las que se vinculan, con los deberes que esta ley y las leyes tributarias
imponen a los contribuyentes en general para los fines de la determinación,
verificación y fiscalización de los tributos.
Las obligaciones establecidas en el
párrafo anterior también deberán ser cumplidas —en el marco de su incumbencia—
por los agentes de retención, percepción o sustitución.
Responsables en forma personal y solidaria con los
deudores. ARTICULO 8º — Responsables en forma personal y
solidaria con los deudores del tributo. Responden con sus bienes propios y
solidariamente con los deudores del tributo y, si los hubiere, con otros
responsables del mismo gravamen, sin perjuicio de las sanciones
correspondientes a las infracciones cometidas:
a) Todos los responsables
enumerados en los puntos a) a e), del inciso 1, del artículo 6° cuando, por
incumplimiento de sus deberes tributarios, no abonaran oportunamente el debido
tributo, si los deudores no regularizan su situación fiscal dentro de los
quince (15) días de la intimación administrativa de pago, ya sea que se trate o
no de un procedimiento de determinación de oficio. No existirá esta
responsabilidad personal y solidaria respecto de aquellos que demuestren
debidamente que dicha responsabilidad no les es imputable subjetivamente.
En las mismas condiciones del
párrafo anterior, los socios de las sociedades regidas por la Sección IV del
Capítulo I de la Ley General de Sociedades N° 19.550 (t.o. 1984) y sus
modificaciones, y los socios solidariamente responsables de acuerdo con el
derecho común, respecto de las obligaciones fiscales que correspondan a las
sociedades o personas jurídicas que ellos representen o integren.
b) Sin perjuicio de lo dispuesto en
el inciso anterior y con carácter general, los síndicos de los concursos y de
las quiebras que no hicieren las gestiones necesarias para la determinación y
ulterior ingreso de los tributos adeudados por los responsables, respecto de
los períodos anteriores y posteriores a la iniciación del juicio respectivo; en
particular, tanto si dentro de los quince (15) días corridos de aceptado el
cargo en el expediente judicial como si con una anterioridad de quince (15)
días al vencimiento del plazo para la verificación de los créditos, no hubieran
requerido a la Administración Federal de Ingresos Públicos las constancias de
las respectivas deudas tributarias, en la forma y condiciones que establezca
dicho organismo.
c) Los agentes de retención por el
tributo que omitieron retener, una vez vencido el plazo de quince (15) días de
la fecha en que correspondía efectuar la retención, si no acreditaren que los
contribuyentes han abonado el gravamen, y sin perjuicio de la obligación
solidaria de los contribuyentes para abonar el impuesto no retenido desde el
vencimiento del plazo señalado.
Asimismo, los agentes de retención
son responsables por el tributo retenido que dejaron de ingresar a la
Administración Federal de Ingresos Públicos, en la forma y plazo previstos por
las leyes respectivas.
La Administración Federal de
Ingresos Públicos podrá fijar otros plazos generales de ingreso cuando las
circunstancias lo hicieran conveniente a los fines de la recaudación o del
control de la deuda.
d) Los agentes de percepción por el
tributo que dejaron de percibir o que percibido, dejaron de ingresar a la
Administración Federal de Ingresos Públicos en la forma y tiempo que
establezcan las leyes respectivas, si no acreditaren que los contribuyentes no
percibidos han abonado el gravamen.
e) Los sucesores a Título
particular en el activo y pasivo de empresas o explotaciones que las leyes
tributarias consideran como una unidad económica susceptible de generar
íntegramente el hecho imponible, con relación a sus propietarios o titulares,
si los contribuyentes no regularizan su situación fiscal dentro de los quince
(15) días de la intimación administrativa de pago, ya sea que se trate o no de
un procedimiento de determinación de oficio.
La responsabilidad del adquirente,
en cuanto a la deuda fiscal no determinada, caducará:
1. A los tres (3) meses de
efectuada la transferencia, si con una antelación de quince. (15) días ésta
hubiera sido denunciada a la Administración Federal de Ingresos Públicos.
2. En cualquier momento en que la
Administración Federal de Ingresos Públicos reconozca como suficiente la
solvencia del cedente con relación al tributo que pudiera adeudarse, o en que
acepte la garantía que éste ofrezca a ese efecto.
f) Los terceros que, aun cuando no
tuvieran deberes tributarios a su cargo, faciliten por su culpa o dolo la
evasión del tributo, y aquellos que faciliten dolosamente la falta de ingreso
del impuesto debido por parte del contribuyente, siempre que se haya aplicado
la sanción correspondiente al deudor principal o se hubiere formulado denuncia
penal en su contra. Esta responsabilidad comprende a todos aquellos que
posibiliten, faciliten, promuevan, organicen o de cualquier manera presten
colaboración a tales fines.
g) Los cedentes de créditos
tributarios respecto de la deuda tributaria de sus cesionarios y hasta la
concurrencia del importe aplicado a su cancelación, si se impugnara la
existencia o legitimidad de tales créditos y los deudores no regularizan su
situación fiscal dentro de los quince (15) días de la intimación administrativa
de pago.
h) Cualesquiera de los integrantes
de una unión transitoria de empresas, de un agrupamiento de colaboración
empresaria, de un negocio en participación, de un consorcio de cooperación o de
otro contrato asociativo respecto de las obligaciones tributarias generadas por
la asociación como tal y hasta el monto de estas últimas.
i) Los contribuyentes que por sus
compras o locaciones reciban facturas o documentos equivalentes, apócrifos o no
autorizados, cuando estuvieren obligados a constatar su adecuación, conforme
las disposiciones del artículo sin número incorporado a continuación del artículo
33 de esta ley. En este caso responderán por los impuestos adeudados por el
emisor, emergentes de la respectiva operación y hasta el monto generado por
esta última, siempre que no puedan acreditar la existencia y veracidad del
hecho imponible.
Responsables por los subordinados. ARTICULO 9º
— Responsables por los subordinados. Los contribuyentes y responsables de
acuerdo con las disposiciones de esta ley, lo son también por las consecuencias
del hecho u omisión de sus factores, agentes o dependientes, incluyendo las
sanciones y gastos consiguientes.
Responsabilidad del consumidor final. ARTICULO 10 —
Artículo derogado
*************************************
PRESION TRIBUTARIA
Es la comparación de la suma que se
paga en concepto de tributos con relación a las magnitudes de la economía
nacional. Con este concepto se busca medir el grado en que pesan los tributos
sobre la renta nacional, a fin de hacer comparaciones entre distintos países, y
para un mismo país a lo largo del tiempo. También conocida como presión fiscal
es un parámetro que mide el pedo de los tributos que recaen sobre los
contribuyentes en relación al nivel de renta nacional. Su fórmula de cálculo
es:
Presión tributaria = _______________Recaudación tributaria
global_________
Renta
nacional total (PBI) – Gastos públicos (algunos autores los incluyen
Ä
Es la cantidad total ganada por los factores de producción
de la economía de un país.
**********************************************
CONCEPTO DE IMPUESTOS.
Es toda prestación obligatoria (es
decir coactiva), en dinero (generalmente) o en especie, que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige en virtud de ley, sin que se obligue a
una contraprestación, respecto del contribuyente, directamente relacionada
condicha prestación. Por ello es un tipo de tributo no vinculado. Es un recurso
público que genera un ingreso económico con el que financia funciones públicas
(servicios públicos indivisibles).
El HECHO IMPONIBLE es especial y lo
distingue de las demás categoría de tributos, pues se imponen en base a
manifestaciones de capacidad contributiva (renta, patrimonio o consumo), y su
fin es cubrir necesidades fiscales o parafiscales.
CAPACIDAD CONTRIBUTIVA:
Es la aptitud económica de un
sujeto para el pago de contribuciones.
è Fundamento
de los tributos porque sin ella no existen.
è Permite
cuantificar el tributo en función de ella.
è Es
también un límite a poder tributario del Estado porque no puede gravar una
capacidad contributiva mayor de la que posee un contribuyente.
Esta capacidad se manifiesta en la
realidad en distintos hechos, actos o indicios, que el legislador denomina
hecho imponible, y a los que les da un determinado efecto. Estas
manifestaciones pueden ser: 1) rentas; 2) patrimonio; 3) consumo.
CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS.
1. FISCALES:
Su fin es aportar fondos desde las economías particulares hacia las arcas del
estado, con el fin de cumplir los compromisos de gasto contraídos.
2. EXTRAFISCALES:
Son aquellos que se imponen en virtud de otros fines, más allá del meramente
recaudatorio.
3. SIEMPRE SON NO VINCULADOS (PREGUNTA
DE EXAMEN).
4. PERSONALES O SUBJETIVOS:
Toman en cuenta una situación especial del contribuyente, valorando los
elementos que integran su capacidad de pago.
5. REALES U OBJETIVOS: Consideran
exclusivamente la riqueza gravada sin tomar en cuenta las características
personales del contribuyente.
6. FIJOS:
La cuota es invariable e independiente de la capacidad contributiva de la
persona. Cada contribuyente paga una suma idéntica.
7. GRADUALES:
La obligación tributaria debe calcularse tomando la riqueza exteriorizada por
el sujeto obligado al pago, lo que implica una alícuota sobre la base imponible
generando diferentes montos por cada contribuyente.
a.
Proporcionales: Son de alícuota
constante calculada sobre la base imponible de cada contribuyente genera
diferentes cuotas tributarias, pero que siempre guardan proporción con su base
imponible.
b.
Progresivos:
Aumenta la alícuota a la par que aumenta la base imponible. Las cuotas son más
altas cada vez. Puede ser: 1) progresividad por clases (se establecen
distintos grupos de rentas o de patrimonios, y se le aplica un solo tipo
impositivo -alícuota- a la renta o patrimonio de la persona, íntegramente,
según la clase a la que pertenezca); 2) progresividad por escalones (aquí
se evitan los problemas de los saltos bruscos ya que la renta o el patrimonio
va tributando por cada tramo, aplicándosele la alícuota correspondiente a él);
3) progresividad continua (cuando los escalones son amplios, dado que
cada uno funciona como un impuesto proporcional, se busca la progresión por
escalones infinitesimales, de tal manera que a cada nivel de renta, por pequeña
que fuera la diferencia, siempre le corresponderá una alícuota más alta; es de
difícil aplicación práctica); 4) progresividad por deducción de base
imponible (se deduce del monto neto una suma fija –que se declara no
imponible- y se aplica una alícuota constante sobre el resultado final de lo
pagado, infiriendo la tasa efectiva que se aplica).
Progresivos:
Aumenta la alícuota a la par que aumenta la base imponible. Las cuotas son más
altas cada vez. Puede ser: 1) progresividad por clases (se establecen
distintos grupos de rentas o de patrimonios, y se le aplica un solo tipo
impositivo -alícuota- a la renta o patrimonio de la persona, íntegramente,
según la clase a la que pertenezca); 2) progresividad por escalones (aquí
se evitan los problemas de los saltos bruscos ya que la renta o el patrimonio
va tributando por cada tramo, aplicándosele la alícuota correspondiente a él);
3) progresividad continua (cuando los escalones son amplios, dado que
cada uno funciona como un impuesto proporcional, se busca la progresión por
escalones infinitesimales, de tal manera que a cada nivel de renta, por pequeña
que fuera la diferencia, siempre le corresponderá una alícuota más alta; es de
difícil aplicación práctica); 4) progresividad por deducción de base
imponible (se deduce del monto neto una suma fija –que se declara no
imponible- y se aplica una alícuota constante sobre el resultado final de lo
pagado, infiriendo la tasa efectiva que se aplica).
c.
Regresivos: Son aquellos donde se
reduce la alícuota por aumento de la base imponible.
8. 
DIRECTOS:
Hay una exteriorización INMEDIATA de situaciones o circunstancias que revelan
la capacidad contributiva del sujeto. Tales: el patrimonio, las rentas. No se
pueden trasladar.
DIRECTOS:
Hay una exteriorización INMEDIATA de situaciones o circunstancias que revelan
la capacidad contributiva del sujeto. Tales: el patrimonio, las rentas. No se
pueden trasladar.
9. INDIRECTOS:
Hay una exteriorización MEDIATA de situaciones objetivas que se toman en
cuenta, que si bien hacen presumir un determinado grado de capacidad
contributiva, el nivel de aproximación es inferior al inmediato. Algunos son
producción y venta de bienes suministro de servicios, consumo. Se pueden
trasladar.
TEORIAS PARA LA DEFINICION DE LOS IMPUESTO DIRECTOS E
INDIRECTOS:
A. ECONOMICO:
Ä Son IMPUESTOS
DIRECTOS los que NO pueden ser trasladados.
Ä Son IMPUESTOS
INDIRECTOS los que SI pueden ser trasladados.
B. ADMINISTRATIVO:
Ä Son IMPUESTOS
DIRECTOS los recaudados conforme a listas o padrones, atento a que gravan
periódicamente situaciones con cierta perdurabilidad.
Ä Son IMPUESTOS
INDIRECTOS los que no pueden ser incluidos en listas o padrones, porque gravan
actos o situaciones accidentales como os consumos.
C. EXTERIORIZACION
DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA –GRIZIOTTI-:
Ä Son IMPUESTOS
DIRECTOS los que gravan exteriorizaciones inmediatas de riqueza.
Ä Son IMPUESTOS
INDIRECTOS recaen sobre manifestaciones mediatas de riqueza.
SISTEMA IMPOSITIVO ARGENTINO – LEY
11.683 + LEYES TRIBUTARIAS ESPECIALES:
Ganancias
Bienes
personales
IVA
Impuestos internos a consumos
específicos
EFECTOS ECONOMICOS DE LOS IMPUESTOS.
1. NOTICIA: Alude al anuncio, por
los medios de comunicación o por el simple rumor, de la proyectada creación o
modificación de un impuesto. Esta alarma previene el futuro percutido sobre la
eventual conveniencia de modificar su conducta, a fin de que a su respecto no
se configuren los hechos imponibles, o para los efectos se reduzcan lo máximo
posible.
2. PERCUSION: Es el efecto por el
cual el impuesto recae sobre el contribuyente de iure. Algunas veces este no
transfiere a persona alguna la carga tributaria, por lo cual se dice que en
este caso el contribuyente percutido es, asimismo, el contribuyente incidido
(contribuyente de facto). Si el contribuyente de iure logra transferir el peso
del gravamen a otro, nos hallamos frente a la traslación.
3. TRASLACION: Consiste en la
transferencia total o parcial del preso del impuesto a otra persona distinta
del contribuyente de iure, la cual recibe el nombre de contribuyente de facto.
Puede ser: a) hacia adelante (esta variante sigue la corriente de los
bienes en el circuito económico, por ejemplo el comerciante que transfiere la
carga tributaria al consumidos final mediante un aumento del precio); b) hacia
atrás (es a la inversa del anterior, por ejemplo el adquirente de una
mercadería que obtiene de su suministrador un descuento en compensación por el
impuesto); c) oblicua (la cual puede ser adelante o atrás, y consiste en
la transferencia del peso del impuesto a compradores o proveedores de bienes o
servicios diferentes de los gravados).
4. INCIDENCIA: Este fenómeno
consiste en el peso del tributo que recae sobre el contribuyente de facto o
definitivo –puede ser el contribuyente de iure si no lo traslado-. El impuesto
cae desde el Estado sobre el contribuyente derecho o sobre otra persona a quien
se transfiere el peso económico del gravamen. La incidencia importa una
disminución del ingreso del sujeto incidido, o, si el ingreso es menor que la
carga tributaria impositiva transferida, una disminución de su patrimonio.
5. DIFUSION: Es la proyección, en
todo el mercado, de los efectos económicos de los impuestos, que se manifiesta
por medio de lentas, sucesivas y fluctuantes variaciones en la demanda y en la
oferta de bienes y servicios, así como en los precios. Por ende, ocurren
mutaciones en los consumos, inversiones, ahorro, producción, empleo, etc. Si el
impuesto recae sobre sectores de la población de bajos o medianos ingresos,
cuya propensión margina a consumir es alta, ello redundara en una disminución
de la demanda de bienes de consumo. Si recae sobre contribuyentes de altos
ingresos, resultaran mermados sus ahorros o inversiones.
6. AMORTIZACION Y CAPITALIZACION:
Son dos fenómenos que se producen por la aplicación o derogación de un gravamen
que recae sobre un bien de capital que produce renta, o sobre esta. En la
AMORTIZACION la carga tributaria disminuye el valor venial del bien, mientras
que en la CAPITALIZACION se incrementa ese valor.
********************************************
CONCEPTO DE TASAS:
La tasa es toda prestación
obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado en ejercicio de su poder de
impero, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago. Tal servicio tiene el
carácter de divisible, por estar determinado y concretado en relación con los
individuos a quienes el atañe. Como recursos estatales, las tasas tiene una
importancia cuantitativa reducida, y son más significativas para las provincias
y municipalidades, en especial cuando estas entidades no pueden recaudar
impuestos. Por regla general, las leyes que disponen exenciones excluyen de
estas a las “tasas” o “tasa retributiva de servicios”. A fin de atenuar los
efectos de las tasas, son comunes las exenciones para los usuarios más pobres.
CARACTERES ESENCIALES DE LAS TASAS:
Las tasas tienen carácter tributario, a diferencia de los
precios, en consecuencia deben ser establecidas por ley.
El hecho generador está integrado
por una actividad efectivamente prestada por el Estado, que se particulariza o
individualiza en el obligado al pago, esta actividad debe ser prestada
efectivamente, y no en forma potencial. De lo contrario, se trataría de un
impuesto “disfrazado”, ya que podría responder a servicios imaginarios, que el
Estado no prestaría jamás, solo para justificar su cobro.
El servicio que da origen a la tasa debe estar
particularizado o individualizado en el obligado al pago. Si el servicio es
indivisible, el tributo constituye un impuesto.
La carga de la prueba respecto de la prestación efectiva
del servicio está a cargo del Estado, pues es quien está en mejor posición para
demostrarlo.
El servicio es inherente a la
soberanía estatal; respecto de este punto es
necesario distinguir entre necesidades publicas absolutas, que solamente o en
forma absoluta debe satisfacer el Estado, de las necesidades publicas
relativas, que pese a su carácter público, relativamente las ha de cubrir el
Estado, ya que también pueden ser satisfechas por los particulares. La
seguridad interior, la administración de justicia y las funciones públicas en
general, constituyen actividades que deben ser prestadas en forma monopólica
por el Estado, pueden dar origen a tasas si los servicios se particularizan o
individualizan en el obligado al pago, en tanto que los restantes cometidos
estatales (que tradicionalmente se consideraban como servicios para satisfacer
necesidades publicas relativas) pueden fundamentar los precios. Este criterio
torna precisa la distinción entre tasas y precios.
El producto de la tasa no debe
tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de la
obligación, no obstante, el destino de lo recaudado no podría ser considerado
como condición esencial de la legitimación del tributo. Cabría la posibilidad
de impugnar la exigencia de una tasa por la irrazonabilidad de, cuando su monto
excediera considerablemente del servicio prestado por el Estado, computando los
costos directos de prestación del servicio e indirectos del organismo al que
corresponde la repartición que lo presta, e incluso, las previsiones de
incobrabilidad. En otras palabras lo
recaudado en concepto de tasa entra a las rentas generales y el servicio debe
estar financiado siempre. Es la principal fuente de ingresos de los
municipios, generando alta litigiosidad a nivel local.
Las tasas originan la configuración
de la obligación tributaria.
Irrelevancia del nomen iuris.
Los organismos que recaudan las
tasas deben estar facultados constitucionalmente para ello.
IMPORTANTE!!! LA SUMA QUE SATISFACE
UNA NECESIDAD PUBLICA RELATIVA SE
LLAMA PRECIO, LA SUMA QUE SATISFACE
UNA NECESIDAD PUBLICA ABSOLUTA SE
LLAMA TASA.
DIFERENCIAS CON LOS IMPUESTOS, CON LA CONTRIBUCION DE
MEJORAS Y CON LOS PRECIOS.
Las TASAS se distinguen de los
IMPUESTOS, en cuanto aquellas responden a un servicio público divisible, en
tanto que los impuestos financian servicios públicos indivisibles, ya que no
hay posibilidad fáctica de particularizarlos o individualizarlos. La diferencia
no está dada por la ventaja que obtiene el contribuyente obligado a pagar una
tasa, en razón de que esta podría no existir. Por lo demás, el servicio público
puede ser obligatorio y además, se puede cobrar la tasa, independientemente de
toda manifestación de voluntad del obligado.
En las TASAS, la actuación estatal
debe estar directa e inmediatamente vinculada al obligado; en cambio en las
CONTRIBUCIONES ESPECIALES dicha actuación se halla indirecta y mediatamente
referida al obligado al pago, pues entre tal actuación y la obligación de pago
media una circunstancia de hecho intermediario, que es por ejemplo la
valorización de un inmueble en la contribución de mejoras. Asimismo, en las
contribuciones de mejoras es necesario el beneficio, que puede no existir en
las tasas.
Las TASAS se diferencian de los
PRECIOS –no es un tributo-, según
que los servicios pagados por estos conceptos respondan a necesidades publicas
absolutas (que son las que monopólicamente debe satisfacer el Estado) o
necesidades publicas relativas (que el Estado relativamente satisface, en virtud
de que pueden hacerlo los particulares) respectivamente. La privatización de
los entes que satisfacen este último tipo de necesidades abona esta distinción.
Esto no quita el adecuado marco regulatorio y efectivo control estatal que debe
recaer sobre los servicios privatizados, que representan verdaderamente
monopolios privados. El criterio constitucional de razonabilidad en cuanto a
las tarifas rige en toda plenitud.
PODEMOS CLASIFICAR A LAS TASAS EN:
Ø TASAS JURISDICCIONALES: de
jurisdicción administrativa, y de jurisdicción judicial.
Ø TASAS ADMINISTRATIVAS: su cobro
obedece al ejercicio del poder de policía estatal; por controles e inspecciones
oficiales; por autorizaciones, concesiones y licencias; por inscripción en los
registros públicos; por actuaciones administrativas no jurisdiccionales en
general; por servicios aduaneros.
CUANTIFICACION DE LA TASA –COMO SE DETERMINA LA CARGA
FISCAL-:
Es importante destacar que no toma
en cuenta la capacidad contributiva del contribuyente. Se puede determinar mediante
dos parámetros.
1°) MONTO GLOBAL A RECAUDAR POR EL SERVICIO –O COSTO TOTAL-:
La recaudación no puede superar el
coste global del servicio retribuido. Hay aquí una relación causal en la que la
recaudación de la tasa está ligada a la prestación del servicio.
Si lo que se recauda por este
concepto tributario supera más allá de lo razonablemente calculado el coste del
servicio, no baria causa para el cobro de esa suma excedente, la que debería
ser reintegrada a los contribuyentes en la misma proporción en que les ha sido
cobrada. Esa recaudación globalmente considerada, no solo comprende los COSTOS
DIRECTOS por su prestación, sino que puede abarcar una porción razonablemente
calculada de los denominados COSTOS INDIRECTOS (ej. por la administración general).
2°) MONTO INDIVIDUAL DE LA TASA: LA CUOTA A PAGAR POR CADA
CONTRIBUYENTE AFECTADO POR EL SERVICIO O ACTIVIDAD.
Es un criterio para distribuir el
coste global del servicio entre los afectados por él en función de lo que se
recibe (CRITERIO DEL BENEFICIO) o en función de lo que posee (CAPACIDAD
CONTRIBUTIVA).
* CRITERIO DEL BENEFICIO: El costo
del servicio se divide de acuerdo con el uso que se hace de él.
* CRITERIO DE LA CAPACIDAD
CONTRIBUTIVA: El costo del servicio se reparte en función de parámetros
representativos de capacidad económica (ej. aguas argentina que toma en cuenta
el valor fiscal del inmueble para calcular el costo).
¿COMO SE PUDE REPARTIR EL COSTO GLOBARL DEL SERVICIO ENTRE
LOS CONTRIBUYENTES?
1. Distribuirlo de manera directa
según la cantidad de contribuyentes que hacen uso del servicio. La recaudación
total dará la suma que cuenta el servicio.
2. Tomar en cuenta el uso que se
hace del servicio cada contribuyente. Cuanto más uso el servicio, más alto será
el monto de la tasa.
3. Tomar en cuenta alguna
manifestación de la capacidad contributiva. La distribución del monto debería
realizarse calculando primero la suma total de los ingresos del total de los
contribuyentes, para luego mediante regla de tres, determinar la tasa entre
cada uno de ellos.
Cierta doctrina afirmo que cuando
no hay equivalencia en cuanto a lo que se cobra por la tasa y lo que cuesta el
servicio, habiendo exceso, este se transforma en un impuesto ya que tiende a
cubrir los costos de otros servicios generales. Otros dicen que esa mutación se
da cuando, individualmente considerada supera ciertos valores. A veces las tasas son recursos que pueden
sobre financiar.
*************************************************
CONTRIBUCIONES ESPECIALES.
Es un tipo de tributo que comprende
toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige en virtud de ley, por beneficios
individuales o de grupos sociales derivados de la realización de obras o gastos
públicos, o de especiales actividades estatales.
Las contribuciones de mejoras son
las contribuciones especiales caracterizadas por la existencia de un beneficio
derivado de una obra pública, ej. pavimentación.
Las contribuciones PARAFISCALES son
las contribuciones especiales recabadas por ciertos entes públicos para
asegurar su financiamiento autónomo.
El BENEFICIO es el criterio de
justicia distributiva propio de la contribución especial.
Para determinar la ventaja o
beneficio hay que desprenderse de todas las observaciones subjetivas del
contribuyente; los criterios deben ser objetivos.
Recordemos que la ventaja puede
faltar en la tasa, y que el impuesto es todo tributo desvinculado del accionar
estatal.
CONTRIBUCIONES DE MEJORAS.
Es un tipo de contribución especial
en la que se retribuye parte del costo de una obra pública estableciendo ese
tributo, sobre aquellos habitantes que se hayan beneficiado especialmente por
su realización al haber experimentado un aumento en el valor de sus propiedades
como consecuencia de la realización de la obra pública (ej. construcción de
plaza, pavimentación de calles, puentes). Es un mecanismo de financiamiento de
la obra o gasto (en todo o parte, siendo común que se financie en parte dando
la medida de la contribución), y debe generar al contribuyente un aumento en el
valor de su propiedad. Es mejor cobrarla al final de la obra, y en cuotas.
CONTRIBUCIONES PARAFISCALES:
Son auténticos tributos; la
“parafiscalidad” engloba a un conjunto de tributos que asumen diversas
denominaciones (derechos, contribuciones, cargas, retribuciones, aportes,
cuotas, tasas, cargos específicos, etc) cuyo común denominador es que suelen
estar al margen de los presupuestos generales del Estado. Son tributos que
reciben las más variadas calificaciones positivas, que están instituidos con
fines de interés colectivo y que están excluidos del presupuesto general del
Estado, de allí su denominación de parafiscalidad. Presentan dos caracteres
ambos negativos: una tendencia a sustraerse del principio de reserva de ley, y
que eluden la regla de la integración presupuestaria, es decir que son recursos
que no ingresan al Tesoro Público en general, sino que se destinan a financiar
ciertos organismos o servicios autónomos ya que nacen con una afectación
espifica.
PEAJES:
Es la prestación dineraria que se
exige por circular en una vía de comunicación vial o hidrográfica (camino,
autopista, puente, tune, etc). Es genéricamente un tributo, y específicamente
está comprendido dentro de las contribuciones especiales. Es un tributo por ser
una prestación pecuniaria que el Estado exige coactivamente y ejerciendo su
poder de imperio. Es una contribución especial porque existe actividad estatal
vinculante productora de un beneficio individual que ciertas personas reciben
como consecuencia del aprovechamiento de ciertas vías públicas de comunicación.
CONSTITUCIONALIDAD: El peaje como
contribución que debe satisfacer el usuario de una obra pública de
comunicación, no es violatorio del principio de circulación territorial (9 CN y
sgtes.), siempre que respete ciertas condiciones:
1) Que
el monto sea razonable y no implique traba económica al derecho de libre
circulación.
2) Hecho
imponible constituido por la circulación de los vehículos y sus caracteres
(pesados, 2 ejes, motos).
3) Que
haya vía alternativa aunque no sea tan directa. Es difícil justificarlo
constitucionalmente si esa vía es la única existente.
4) Que
se establezcan por ley especial previa.
5) Ley
nacional para vía interprovincial; ley provincial para rutas en sus propios territorios.
CONTRIBUCIONES DE LA SEGURIDAD SOCIAL:
Tradicionalmente, las prestaciones
de la seguridad social se financian mediante sumas que deben ser aportadas por
patrones y empleados (en caso de relación de dependencia) o por el propio
trabajador en caso de autónomos. Se trata de una contribución especial ya que
el trabajador se vera beneficiado de manera particular con este pago, que nutre
su futura jubilación y le otorga una cobertura frente a otros avatares (ej.
enfermedad, invalidez). Además, el empleador ha de pagar una suma
suplementaria, calculada sobre el sueldo del trabajador, y debe ingresarla
junto con los aportes; en este caso nos referimos a un impuesto.
EMPRESTITO FORZOSO: CONCEPTO.
Se trata de un tributo al impuesto
en cuanto a que no requiere la existencia de una actividad estatal
específicamente dirigida hacia el contribuyente, pero que se diferencia de la
mayoría de los impuestos en cuanto a que la detracción de dinero no es a titulo
definitivo, porque el capital habrá de reintegrarse, siendo indiferente que sea
oneroso, es decir que devengue un interés para el acreedor de la obligación de
restituir –el particular- obliga a los ciudadanos a suscribir los títulos (ver
fallo Peralta). Debe establecerse por ley, donde el Estado toma los ahorros del
particular sin su consentimiento para financiarse con la promesa de devolverlo
con o sin intereses. No hay un servicio ni una ventaja diferencial. Asimismo,
no hay obstáculo constitucional que lo pueda impedir, siendo uno de los
tributos enunciados en el art. 4 CN.
REGIMEN DE AHORRO OBLIGATORIO (23.256/23.549).
Este régimen, que constituyo una
verdadera estafa del Estado, prometió reintegrar los importes “ahorrados”, pero
como no reconoció actualización dineraria, la inflación consumió todo el dinero,
salvo las monedas que pocos “prestamistas” se molestaron en cobrar.
****************************************
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO: CONCEPTO.
Es la rama del derecho tributario
que estudia las normas fundamentales que disciplinan el ejercicio del poder
tributario, y que se encuentran en las cartas constitucionales de los Estados
de derecho. Estudia también las normas que delimitan y coordinan los poderes
tributarios o estatales entre las distintas esferas de poder en los países con
régimen federal de gobierno.
Su tarea es la de regular el poder
que emana de la soberanía estatal, en este caso el poder tributario.
Esta regulación se produce tanto a
nivel orgánico (división de poderes) como territorial (la estructuración del
Estado en un país federal), y de establecer las fronteras de ese poder estatal
conformadas por los derechos y garantías de los ciudadanos y habitantes en su
carácter de contribuyentes.
DFCT à regula la distribución federal de
las competencias tributarias, distribuyendo el poder tributario
territorialmente.
DyGCC à conjunto de derechos y garantías
constitucionales del contribuyente que le pone límite al poder tributario del
Estado.
DEBER
DE CONTRIBUIR – COMPENTENCIA TRIBUTARIA ESTATAL
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO |
 |
||
POTESTAD TRIBUTARIA: ejercicio del
poder tributario en abstracto.
a. NORMATIVA
(la ley).
b. RECAUDATORIA
/ APLICATIVA (de la ley por parte del órgano que recauda).
c. SOBRE
EL PRODUCTO DE LO RECAUDADO (el Estado dispne de los producido de “b”).
PODER TRIBUTARIO: facultad en abstracto del Estado
de crear y recaudar tributos, imprescriptible, indelegable e irrenunciable (ya
que su renunciar a recaudar elimina el financimiento).
SOBERANIA Y PODER TRIBUTARIO.
SOBERANIA: Es el conjunto de
potestades que posee el Estado y que viene expresado, por lo común, por su
constitución.
FORMA FEDERAL DE ESTADO (ART. 1 CN) - DISTRIBUCION FEDERAL
CONSTITUCIONAL TRIBUTARIA:
Distribuye el poder entre la nación
y las provincias adoptando como regla que estas conservan el poder que la CN no
haya delegado a la primera (Estado federal) y el que expresamente se hayan
reservado (121 CN), y que dicho en otras palabras, importa que las provincias
no ejercen el poder delegado por la CN a la Nación (126 CN).
FORMA REPUBLICANA Y ESTRUCTURA DEMOCRATICA.
Hace que el poder se reparta entre
distintos órganos o “poderes”; el legislativo, el ejecutivo y el judicial. En
lo que hace al poder tributario: el LEGISLATIVO crea, modifica o deroga
tributos; el EJECUTIVO los reglamenta y recauda; y el JUDICIAL dirime disputas
a su respecto.
Un tercer eje, está determinado por
los arts. 1 a 43 CN, que permite ver la limitación al poder estatal (tanto
nacional como local) por oposición a los concretos derechos y garantías que
reconoce a los ciudadanos y habitantes de la Nación Argentina (ej. el derecho
de propiedad que impide la tributación confiscatoria).
FEDERALISMO.
En nuestro país conviven 3 niveles
de gobierno: la nación, las provincias y los municipios, los cuales pueden
tomar decisiones de tipo político referido al tema impuestos, es por ello que
entre estos debe haber coordinación, para así evitar los problemas de doble o
múltiple imposición.
Sin embargo ha prevalecido en
nuestro país la tesis de que la superposición de gravámenes nacionales y
provinciales no importa por si inconstitucionalidad.
La doble imposición puede ser
inconstitucional cuando por ella se viola alguna garantía constitucional o
cuando implica una extralimitación de la competencia territorial del poder que
sanciono determinado gravamen.
Las principales soluciones a este
problema son:
1. SEPARACION DE FUENTES (RESPONDE A LA
COORDINACION): Consiste en distribuir taxativamente los tributos entre
los distintos organismo de gobierno con potestad tributaria.
2. COPARTICIPACION: En su estado
más puro, consiste en que la autoridad central se hace cargo de la recaudación
y distribuye todo o parte del producto entre las provincias, sobre la base de
lo que a cada una corresponde por su contribución al fondo común.
3. SISTEMA MIXTO: La reforma
constitucional del 94’ introdujo este sistema que ha quedado estructurado de la
siguiente forma: por un lado, se mantiene el sistema de separación de fuentes
(arts. 4 y 75:2 parr. 1° CN); simultáneamente, se otorga rango constitucional
al régimen de coparticipación, estableciendo las pautas generales de
funcionamiento.
LAS PROVINCIAS.
Forma de gobierno que cumple con
mayores funciones (art. 5 CN).
LOS MUNICIPIOS.
Son entidades definidas como
autónomas, pero acotadas en su alcance y contenido por las leyes y
constituciones provinciales (123 CN), por lo que podríamos hablar de una
autonomía restringida.
DISTRIBUCION DE LOS PODERES TRIBUTARIOS.
1) CORRESPONDEN
A LA NACION:
a. Derechos
aduaneros exclusivamente y en forma permanente (4, 9, 75:1, 126 CN);
b. Impuestos
indirectos, en concurrencia con las provincia y de forma permanente (4 y 75:2
1° parr. CN);
c. Impuestos
directos, con carácter transitorio y configurándose las circunstancia del 75:2
parr. 2° CN.
2) CORRESPONDEN
A LAS PROVINCIAS:
a. Impuestos
indirectos en concurrencia con la Nación y en forma permanente (75:2 parr. 1° y
121 CN);
b. Impuestos
directos, en forma exclusiva y permanente, salvo que la Nación haga uso de la
facultad del 75:2 2° parr. CN.
REGIMEN DE COPARTICIPACION FEDERAL.
Como resultado de la concurrencia
entre Nación y provincias en materia de impuestos indirectos, y de la
atribución al Congreso nacional de establecer impuestos directos por tiempo
determinado, surgió la superposición entre impuestos nacionales y provinciales,
o por o menos la posibilidad de superposición.
Fue incorporado en la CN en la
reforma del 94’. Es una LEY CONTRATO o LEY CONVENIO, siendo una ley a la que
las provincias se adhieren mediante sus legislaturas locales.
Como consecuencia de la adhesión al
gobierno federal asume el poder tributario absoluto y exclusivo sobre los
tributos indirectos de facultades concurrentes y los impuestos directos
“originariamente provinciales” a los cuales renuncian los estados provinciales
adherentes.
Para ser aceptas en el régimen, las
adherentes se comprometen a no sancionar –por sí y por sus finalidades-
tributos locales análogos a los coparticipados.
La renuncia de los Estados
federales es total y se refiere tanto a la legislación como a recaudación. Como
contrapartida a su renuncia, las adherentes adquieren el derecho a recibir en
forma automática los producidos de recaudación, en las proporciones que
establece la ley de coparticipación.
La Nación puede establecer
impuestos indirectos, en concurrencia con las provincias, e impuestos directos
en ciertas condiciones, y todas estas contribuciones, exceptuados la parte o el
total que tengas asignación específica, son coparticipables (75:2 CN).
Esta LEY CONVENIO será sancionada
por el Congreso “sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias
(75:3 CN).
PAUTAS DEL SISTEMA.
La distribución primaria (de forma
vertical) y secundaria (de forma horizontal), esto es, entre la Nación, las
provincias y la Ciudad de Buenos Aires, y entre estas últimas, se efectuara en
relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de
ellas, contemplando criterio objetivos de reparto.
Para reforzar el concepto se prevé
que no habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la
respectiva reasignación de recursos, aprobado por ley del Congreso cuando
correspondiere y por la provincia interesada o la Ciudad de Buenos Aires en su
caso.
CUADRO DE CLASE:
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NACION
|
PROVINCIAS
|
C.A.B.A.
|
MUNICIPIOS
|
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Art. 4, 9 a 12, 75:1.
Facultades exclusiva y permanente
de establecer tributos aduaneros (fue delegada por las provincias) à facultad de subordinación.
|
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|
|
|
Art. 75:2. Contribuciones indirectas:
facultad permanente y concurrente con las provincias.
|
Facultad permanente y concurrente
de cobrar contribuciones indirectas.
|
Participa de contribuciones
indirectas.
|
Tiene poder tributario pero no
poder impositivo.
Tienen competencia tributaria pudiendo
recaudar impuestos tasas y contribuciones especiales.
En la práctica por el régimen que
establece la CN, las provincias y las leyes interfederales, los municipios
quedan impedidos de imponer impuestos. Solo tasas y contribuciones.
|
|
Contribuciones directas (facultad
excepcional y temporaria).
|
Contribuciones indirectas
(facultad exclusiva y permanente).
|
Participa de contribuciones
directas.
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Tasas postales exclusivas.
|
Tasas no postales.
|
Tasas no postales.
|
|
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Otras tasas y contribuciones
especiales.
|
Contribuciones especiales (ej. de
mejoras).
|
Contribuciones especiales.
|
CLAUSULAS CON CONTENIDO TRIBUTARIO IMPLICITO:
Son disposiciones de la CN que
delimitan el ejercicio de las competencias provinciales y municipales, pero que
no pueden encasillase como normas de contenido directamente tributario.
a.
ART.
75:12 CN: LA CLAUSULA DE LOS CODIGOS O DEL DERECHO COMUN:
La aplicación de las normas
dictadas por la Nación en virtud de este art. ha planteado dos tipos de
problemas en el ámbito tributario.
Primero, la suda sobre si el propio
Estado Nacional puede dictar normas sobre gravámenes que difieran, o aun, que
contradigan las normas que el mismo debe dictar y que conforman lo que se ha
denominado como Derecho Común. La solución tiene a aceptar que el legislador nacional
puede apartarse de la regulación de los códigos y leyes de fondo, por
aplicación de la Teoría General de Derecho, al tener las leyes involucradas
idéntico rango formal, donde la posterior prevalece sobre la anterior, la
especial sobre la general, etc.
Segundo, se ha planteado el
problema paralelo: si las provincias, al establecer sus tributos, pueden dictar
normas que se aparten de ese derecho común creado por la Nación englobando así,
además, una cuestión de jerarquía normativa, involucrada en el art. 31 CN. La
solución mayoritaria ha consistido en dar preponderancia a la legislación
nacional sobre la provincial (tesis ius privatista). La doctrina
administrativista, en cambio, sostiene que, al tratarse el Derecho Tributario
Sustantivo de Derecho Público Local y,
al no haber sido delegado por las provincias a la Nación, estas conservan la
posibilidad de determinar todo lo relativo a las obligaciones e institutos que
lo constituyen.
b.
ART.
75:13 CN: LA CLAUSULA DEL COMERCIO:
Contiene la denominada “cláusula
del comercio” y ha dado lugar a una enorme casuística con idas y vueltas a lo
largo de la jurisprudencia de la CSJN. Hay que señalar que esta disposición
engloba la facultad del Congreso de reglar tanto el comercio exterior, como así
también el interior de las provincias entre sí, complementándose con la
prohibición del art. 126 CN, en tanto veda a estas de expedir leyes sobre
comercio o navegación interior o exterior. De tal forma, solo compete a las
autoridades provinciales regular el comercio meramente interno dentro de su
jurisdicción.
Se admite la validez constitucional
de los tributos provinciales, aun cuando graven las actividades comerciales
interjurisdiccionales, mientras ellos no constituyan una traba para dicho
comercio, no modifiquen las corrientes naturales de circulación mercantil, no
dificulten el consumo, ni disimulen una discriminación o tratamiento preferente
de la riqueza local. En cuanto a su vinculación con la exportación, el tributo
local será válido si no recae sobre el hecho mismo de la exportación, como un
derecho aduanero, ni se aplique por el origen o destino de los bienes o
personas, ni actué como instrumento de protección económica, ni discrimine las
corrientes naturales de tránsito.
De esa manera, se ha vedado a las
provincias y municipios colocar aduanas interiores o imponer contribuciones
sobre la pura circulación territorial o física de bienes y/o servicios, o por
el mero hecho de la entrada o salida de su jurisdicción de cosas, bienes o
mercaderías, estableciendo diferencias por el origen del producto.
c.
ART.
75:18 CN: LA CLAUSULA DEL PROGRESO.
Se ha bautizado a este art. como
cláusula del progreso ya que contiene en si una serie de objetivos y de
herramientas que los constituyentes entendieron que resultaban necesarios para
el desarrollo y afianzamiento del país, y de las declaraciones contenidas en el
Preámbulo.
En materia constitucional
tributaria la discusión gira alrededor de la última frase del inciso, acerca de
que lo conducente a la prosperidad del país y bienestar de las provincias y sus
habitantes se puede disponer “por leyes protectoras de estos fines, y por
concesiones temporales de privilegios y recompensas de estímulo”.
La interpretación prevaleciente ha
entendido que la CN contempla esta facultad pues, de otro modo, tanto las
provincias como los municipios, en el ejercicio de sus poderes tributarios,
podrían dificultar o directamente impedir la consecución de los objetivos de la
legislación federal, en este sentido la CSJN ha expresado que “si para fines de
gobierno, de política, de reglamentación del comercio interprovincial o
simplemente como medio de estímulo, cree conveniente acordar el privilegio de
la exención de impuesto locales, esta disposición será perfectamente
constitucional, porque ella no importa sino el ejercicio de una facultad del
Poder Legislativo”.
Sin embargo encuentra tres límites:
1. Atender
tanto a la naturaleza de la medida como a la finalidad perseguida, pues dado el
carácter excepcional de este tipo de normas de injerencia federal en la legislación
local, no podría admitirse un carácter absoluto.
2. Reparar
en la naturaleza del tributo en cuestión y de la actividad desarrollada, para
apreciar la razonabilidad de la exclusión del gravamen.
3. Tomar
en cuenta la necesidad de una razonable limitación temporal.
d.
ART.
75:30 CN: LA CLAUSULA DE LOS ESTABLECIMIENTOS DE UTILIDAD NACIONAL.
Este articulo prescribe la facultad
del Congreso de legislar en forma exclusiva sobre la Capital Federal y dictar
las leyes necesarias para el cumplimiento de los fines específicos en los
denominados establecimientos de utilidad nacional que se ubiquen en el
territorio de las provincias, adquiridos por compra o cesión de estas.
La caracterización de un
establecimiento como de utilidad nacional corresponde al Congreso Nacional, en
la ley de que se trate, sin que el Poder Judicial pueda revisar tal decisión.
Las facultades exclusivas de la
Nación se hallan solamente concedidas respecto a las materias y finalidades a
cumplir en y por el establecimiento de utilidad nacional habiendo, en todos los
aspectos restantes, concurrencia con las potestades provinciales y municipales.
En lo que a atributos se refiere, estas podrán ejercerse en plenitud, mientras
no interfieran (en medida a determinar en cada caso) con los objetivos allí
perseguidos por la Nación.
e.
DOCTRINA
DE LA INMUNIDAD DE LOS INTRUMENTOS DE GOBIERNO.
Los instrumentos de gobierno son
aquellas actividades, actos, contratos, obras o empresas llevadas a cabo por
entidades estatales (el Estado y sus diversas corporaciones), o incluso por
ciertos particulares que actúan mediante técnicas de privatización pero
estrechamente controladas por el Estado, directamente o en forma indirecta,
mediante una autoridad reguladora de raíz estatal. Es decir, las acciones
concretas que impulsan el gobierno del Estado. El problema que se plantea aquí
es la posibilidad de gravar tales actividades.
La primera pregunta que debemos
hacernos es si el Estado tiene capacidad contributiva, y la respuesta parece
ser negativa, ya que la riqueza del Estado está dirigida íntegramente hacia el
gasto público, es decir a la satisfacción de las necesidades públicas.
La segunda pregunta es si es justo
que una empresa privada pague tributos cuando una empresa estatal, dedicada a
la misma actividad, no los paga, y la respuesta también es negativa, basados en
los las consideraciones del principio de igualdad. Y aunque así lo hiciera,
solo serie un moviento circular de dinero del Estado que sale, e ingresa al
mismo Estado.
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